Przedsiębiorcy podejmują różne działania optymalizacyjne celem zmniejszenia swoich zobowiązań podatkowych. Zasadniczo dążenie do płacenia niższych podatków nie jest zabronione, o ile odbywa się w zgodzie z literą prawa. W niniejszym artykule zastanowimy się, w jaki sposób powinna się odbyć optymalizacja sprzedaży nieujawnionego środka trwałego.
Przychód ze sprzedaży środka trwałego a optymalizacja sprzedaży nieujawnionego środka trwałego
W pierwszej kolejności przedstawimy opis środka trwałego w rozumieniu przepisów podatkowych.
Jak wynika z treści art. 22a ust. 1 ustawy o PIT, amortyzacji podlegają, z zastrzeżeniem art. 22c, stanowiące własność lub współwłasność podatnika, nabyte lub wytworzone we własnym zakresie, kompletne i zdatne do użytku w dniu przyjęcia do używania:
- budowle, budynki oraz lokale będące odrębną własnością,
- maszyny, urządzenia i środki transportu,
- inne przedmioty
– o przewidywanym okresie używania dłuższym niż rok, wykorzystywane przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą albo oddane do używania na podstawie umowy najmu, dzierżawy lub umowy określonej w art. 23a pkt 1, zwane środkami trwałymi.
Już nawiązując do powyższego przepisu, możemy wskazać, że środki trwałe zostały zdefiniowane w oparciu o cechy materialne, takie jak wykorzystywanie do potrzeb działalności gospodarczej czy też kompletność i zdatność do użytku.
Wpis do ewidencji ŚT jest warunkiem rozpoczęcia amortyzacji. Jak bowiem wynika z treści art. 22h ust. 1 ustawy o PIT, odpisów amortyzacyjnych dokonuje się od wartości początkowej środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych, z zastrzeżeniem art. 22k, począwszy od pierwszego miesiąca następującego po miesiącu, w którym ten środek lub wartość wprowadzono do ewidencji.
Natomiast w myśl art. 22n ust. 4 ustawy o PIT zapisów dotyczących środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych dokonuje się w ewidencji najpóźniej w miesiącu przekazania ich do używania. Późniejszy termin wprowadzenia uznaje się za ujawnienie środka trwałego.
Przychód ze sprzedaży środka trwałego jest alokowany do przychodów z pozarolniczej działalności gospodarczej.
Z treści art. 14 ust. 2 pkt 1 lit. a) ustawy o PIT wynika, że do przychodów z działalności gospodarczej zalicza się przychody z odpłatnego zbycia składników majątku będących środkami trwałymi albo wartościami niematerialnymi i prawnymi, podlegającymi ujęciu w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych wykorzystywanych na potrzeby związane z działalnością gospodarczą lub przy prowadzeniu działów specjalnych produkcji rolnej.
Optymalizacja sprzedaży nieujawnionego środka trwałego
Jak wskazaliśmy powyżej, warunkiem rozpoczęcia amortyzacji środka trwałego jest wpisanie go do ewidencji.
Zwróćmy natomiast uwagę, że z treści art. 14 ust. 2 pkt 1 ustawy o PIT wynika, że przychód z działalności gospodarczej powstaje w momencie sprzedaży składnika majątku „podlegającego ujęciu w ewidencji”. Przepis ten nie posługuje się zwrotem „ujętego w ewidencji”.
Takie brzmienie przepisu obowiązuje już od 1 stycznia 2015 roku.
Zmiana treści przywołanego przepisu wynikała z przyjętej ostatecznie przez sądy administracyjne linii orzeczniczej ukształtowanej uchwałą Naczelnego Sądu Administracyjnego z 17 lutego 2014 roku, sygn. akt II FPS 8/13. W ocenie sądu poprzednie brzmienie art. 14 ust. 2 pkt 1 lit. a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych obejmowało swoim zakresem przychód z odpłatnego zbycia wyłączenie tych środków trwałych, które podatnik wprowadził do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, a nie wszystkich składników majątku, które – w myśl ustawowej definicji – stanowiły środki trwałe.
W konsekwencji w aktualnym stanie prawnym powstaje przychód z odpłatnego zbycia tych składników majątku, które spełniają ustawową definicję środka trwałego podlegającego ujęciu w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, niezależnie od tego, czy podatnik wprowadził je, czy też nie, do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, jak również niezależnie od tego, czy zaliczał do kosztów uzyskania przychodów odpisy amortyzacyjne dokonywane od ich wartości początkowej.
Analizowany przez nas art. 14 ust. 2 pkt 1 lit. a) ustawy o PIT nie reguluje ani kwestii kwalifikowania składnika majątku do kategorii środków trwałych, ani obowiązku ujmowania go w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, ani też dokonywania odpisów amortyzacyjnych. Reguluje on wyłącznie kwestię skutków podatkowych zbycia wskazanych w nim składników majątku podlegających ujęciu w ewidencji środków trwałych.
Powyższe prowadzi zatem do wniosku, że sprzedaż składnika majątku, który nie był ujęty w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych – jednakże był on wykorzystywany w działalności gospodarczej – będzie skutkować powstaniem przychodu z pozarolniczej działalności gospodarczej.
Przykład
Czy sprzedaż środka trwałego, który nie został przez przedsiębiorcę wpisany do ewidencji ŚT, podlega opodatkowaniu w ramach działalności gospodarczej?
Odpowiedź na tak postawione pytanie jest twierdząca. Jeżeli dany składnik majątku jest wykorzystywany do prowadzenia działalności gospodarczej, to jego sprzedaż generuje przychód z tego źródła. Okoliczność niewpisania środka trwałego do ewidencji nie oznacza, że odpłatne zbycie środka trwałego można zaliczyć do przychodów ze sprzedaży majątku prywatnego.
Należy także wskazać, że powyższe odnosi się również do tych elementów majątku, które nie podlegają amortyzacji, czego przykładem mogą być grunty.
Zgodnie z art. 22c pkt 1 ustawy o PIT amortyzacji nie podlegają grunty i prawa wieczystego użytkowania gruntów, zwane odpowiednio środkami trwałymi lub wartościami niematerialnymi i prawnymi.
Zwróćmy zatem uwagę, że choć grunt nie podlega amortyzacji, to jednak stanowi środek trwały.
Jak wskazał Dyrektor KIS w interpretacji z 20 grudnia 2019 roku, nr 0114-KDIP3-2.4011.547.2019.1.AC:
pomimo tego, że składniki majątkowe, o których mowa w przepisie art. 22c pkt 1 ww. ustawy, nie podlegają amortyzacji podatkowej, to dotyczą ich wszelkie konsekwencje związane z ich statusem jako środków trwałych czy też wartości niematerialnych i prawnych, w szczególności podatnik ma obowiązek wprowadzić je do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych.
W konsekwencji przedstawiona próba optymalizacji podatkowej nie przyniesienie pożądanych skutków, ponieważ okoliczność nieujęcia środka trwałego w ewidencji ŚT nie powoduje zmiany kwalifikacji przychodu ze zbycia takich składników.
