Darowizny pieniężne dokonywane pomiędzy członkami najbliższej rodziny są zwolnione od podatku w przypadku dopełnienia obowiązków formalnych. Może jednak zdarzyć się sytuacja, w której osoba obdarowana otrzymuje darowiznę w częściach. Warto zatem zastanowić się, w jaki sposób zgłosić do urzędu otrzymanie darowizny w częściach, aby nie utracić prawa do zwolnienia.
Obowiązek podatkowy w przypadku darowizn pieniężnych
Umowa darowizny podlega opodatkowaniu podatkiem od spadków i darowizn (dalej: SD), a obowiązek podatkowy spoczywa na nabywcy, czyli w tym przypadku na osobie obdarowanej.
Natomiast w kwestii momentu powstania obowiązku podatkowego należy odnieść się do art. 6 ust. 1 pkt 4 ustawy SD, gdzie możemy przeczytać, że przy nabyciu w drodze darowizny obowiązek podatkowy powstaje z chwilą złożenia przez darczyńcę oświadczenia w formie aktu notarialnego, a w razie zawarcia umowy bez zachowania przewidzianej formy – z chwilą spełnienia przyrzeczonego świadczenia; jeżeli ze względu na przedmiot darowizny przepisy wymagają szczególnej formy dla oświadczeń obu stron, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą złożenia takich oświadczeń.
Przepisy nie zastrzegają formy notarialnej dla darowizn pieniężnych, dlatego też w takim przypadku obowiązek podatkowy powstaje w dacie dokonania darowizny.
W kontekście naszych rozważań należy także zwrócić uwagę na treść art. 6 ust. 1a ustawy SD, który podaje, że jeżeli nabycie następuje w częściach, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą nabycia poszczególnych części.
Gdyby powyższa norma nie funkcjonowała, w praktyce organy podatkowe mogłyby być pozbawione możliwości ustalenia zobowiązania podatkowego.
Przykład 1.
Dwie niespokrewnione osoby zawarły umowę darowizny na kwotę 100 000 zł. Jednakże ustalono, że darowizna będzie dokonywana w ratach, tj. 10 000 zł na rok. Jak organ podatkowy ustala zobowiązanie przy darowiznach ratalnych?
W kontekście art. 6 ust. 1 pkt 4 ustawy SD, jeżeli obowiązek podatkowy powstaje z chwilą spełnienia przyrzeczonego świadczenia, oznaczałoby to, że świadczenie będzie spełnione dopiero po 10 latach, tj. z datą przekazania ostatniej raty darowizny. Na mocy art. 6 ust. 1a ustawy SD obowiązek podatkowy powstaje jednak w dacie otrzymania każdej raty darowizny.
Otrzymanie darowizny w częściach a zwolnienie od podatku w grupie "zero"
Art. 4a ustawy SD przewiduje całkowite zwolnienie od podatku w przypadku darowizn dokonywanych w ramach tzw. grupy zerowej. W celu skorzystania z ww. zwolnienia należy spełnić łącznie następujące warunki:
- podmiotem nabywającym własność rzeczy lub praw majątkowych powinien być: małżonek, zstępny, wstępny, pasierb, rodzeństwo, ojczym lub macocha;
- nabycie własności rzeczy lub praw majątkowych powinno zostać zgłoszone w ściśle określonym terminie (tj. max. do 6 miesięcy od daty powstania obowiązku podatkowego) przez nabywającego właściwemu naczelnikowi urzędu skarbowego – warunek ten nie dotyczy jednak nabycia następującego na podstawie umowy zawartej w formie aktu notarialnego;
- udokumentowanie otrzymania środków pieniężnych dowodem przekazania na rachunek płatniczy nabywcy, na jego rachunek, inny niż płatniczy, w banku lub spółdzielczej kasie oszczędnościowo-kredytowej lub przekazem pocztowym.
Jednocześnie – na mocy art. 4a ust. 3 ustawy SD – w przypadku niespełnienia warunków, o których mowa powyżej, nabycie własności rzeczy podlega opodatkowaniu na zasadach ogólnych, czyli na zasadach właściwych dla I grupy podatkowej. Warto też dodać, że wspomniany termin 6-miesięczny ma charakter terminu materialnego, a nie procesowego, w związku z czym nie jest możliwe wnioskowanie o przywrócenie tego terminu.
Zaznaczmy, że jednym z warunków skorzystania ze zwolnienia jest dokonanie zgłoszenia darowizny poprzez druk SD-Z2.
Wzór zgłoszenia o nabyciu własności rzeczy i praw majątkowych określony został w Rozporządzeniu z dnia 20 listopada 2015 roku w sprawie wzoru zgłoszenia o nabyciu własności rzeczy lub praw majątkowych. Zgodnie z § 2 ww. rozporządzenia zgłoszenie obejmuje m.in. datę powstania obowiązku podatkowego.
Zasadniczo zatem w ramach jednego druku SD-Z2 podatnik może dokonać zgłoszenia tylko jednej darowizny. Taka konstrukcja przepisów nie daje możliwości dokonania „zbiorczego” zgłoszenia darowizny, która będzie wypłacana w ratach.
Warto jednak zwrócić uwagę na treść interpretacji Dyrektora KIS 4 listopada 2022 roku (nr 0111-KDIB2-3.4015.76.2022.4.AD), gdzie organ wskazał, że podatnik, otrzymując darowiznę pieniężną w różnych dniach, powinien złożyć odrębne zgłoszenia o nabyciu własności rzeczy lub praw majątkowych SD-Z2. Wynika to z zawartych w § 2 pkt 1 i 2 rozporządzenia w sprawie wzoru zgłoszenia o nabyciu własności rzeczy lub praw majątkowych określeń: „data nabycia” oraz „data powstania obowiązku podatkowego […]”.
Te uregulowania świadczą jednoznacznie, że w dokonywanym zgłoszeniu możliwe jest wskazanie tylko nabycia własności tylko w jednej dacie. Zatem w przypadku nabycia darowizn w różnych datach – w sytuacji, gdy obowiązek podatkowy powstał także w różnych datach – powinien z tego tytułu złożyć oddzielny druk SD-Z2 dla każdej z otrzymanych darowizn środków pieniężnych w terminie 6 miesięcy liczonego od dnia powstania obowiązku podatkowego.
W dalszej części interpretacji Dyrektor KIS wskazuje jednakże, że wymóg zgłoszenia nabycia na określonym formularzu jest tylko wymogiem natury technicznej, a celem wprowadzenia dedykowanego druku SD-Z2 było ułatwienie podatnikom dokonania stosownego zgłoszenia zapewniającego organom podatkowym pozyskanie niezbędnych informacji potrzebnych do zastosowania omawianego zwolnienia.
Tym samym dokonanie zgłoszenia darowizny w innej formie niż na dedykowanym formularzu lub na błędnie wypełnionym formularzu nie może przesądzać o niespełnieniu warunków do uzyskania zwolnienia na podstawie art. 4a ust. 1 ustawy SD.
Ostatecznie Dyrektor KIS stwierdził: „Zatem, skoro istotnie zgłosił Pan na jednym formularzu SD-Z2 wszystkie trzy darowizny, w ustawowym terminie (jako datę nabycia oraz datę powstania obowiązku podatkowego wskazał Pan najwcześniejszą datę nabycia), dochowując przy tym pozostałych warunków ustawowych (tj. otrzymania darowizny przelewem na konto) – mógł Pan skorzystać ze zwolnienia”.
Przykład 2.
Jak zgłosić do US otrzymanie darowizny w ratach?
Jeżeli podatnik otrzymuje darowizny w częściach, to – trzymając się literalnej wykładni przepisów – w stosunku do każdej darowizny powinien dokonać osobnego zgłoszenia SD-Z2. Jednakże fiskus akceptuje sytuację, w której na jednym zgłoszeniu informuje się o kilku darowiznach. Kluczowe jest jednak aby pamiętać, że od daty najwcześniejszej ze zgłaszanych darowizn nie może upłynąć okres dłuższy niż 6 miesięcy.
Z przedstawionych wyjaśnień wynika zatem, że podatnik nie może dokonać zbiorczego zgłoszenia darowizn ze skutkiem na przyszłość. Wydaje się, że jest natomiast dopuszczalne złożenie zgłoszenia otrzymania kilku darowizn w okresie 6-miesięcznym.
