Każde zaciągnięte zobowiązanie ulega w końcu przedawnieniu. Co ciekawe, polskie przepisy podatkowe wskazują, że z tytułu przedawnienia należności pojawia się po stronie podatnika przychód podatkowy. W poniższym artykule postaramy się przyjrzeć bliżej temu zagadnieniu, rozpatrując problem zarówno od strony przedsiębiorcy, jak i osoby fizycznej nieprowadzącej działalności gospodarczej. Sprawdźmy, jak zakwalifikować przychody z tytułu przedawnienia zobowiązania!
Przedawnienie zobowiązań
Na wstępnie odnieśmy się jednak do przepisów stanowiących o przedawnieniu.
Zgodnie z art. 117 Kodeksu cywilnego roszczenia majątkowe ulegają przedawnieniu. Po upływie terminu przedawnienia ten, przeciwko komu przysługuje roszczenie, może uchylić się od jego zaspokojenia, chyba że zrzeka się korzystania z zarzutu przedawnienia.
Jak podaje art. 118 kc, termin przedawnienia wynosi sześć lat, a dla roszczeń o świadczenia okresowe oraz roszczeń związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej – trzy lata. Jednakże koniec terminu przedawnienia przypada na ostatni dzień roku kalendarzowego, chyba że termin przedawnienia jest krótszy niż dwa lata. Warto podkreślić, że terminy przedawnienia nie mogą być skracane ani przedłużane przez czynność prawną.
W kontekście powyższych regulacji najważniejszą informacją jest to, że po upływie terminu przedawnienia wierzyciel nie może dochodzić zaspokojenia roszczenia.
Przychody z tytułu przedawnienia zobowiązania w ramach działalności gospodarczej
W pierwszej kolejności przeanalizujmy, jak sytuacja przedstawia się w przypadku podatników prowadzących działalność gospodarczą. Katalog potencjalnych przychodów w ich przypadku jest bardzo szeroki.
Zgodnie z art. 14 ust. 2 pkt 6 ustawy o PIT przychodem z działalności gospodarczej jest wartość umorzonych lub przedawnionych zobowiązań, z zastrzeżeniem ust. 3 pkt 6, w tym z tytułu zaciągniętych kredytów (pożyczek), z wyjątkiem umorzonych pożyczek z Funduszu Pracy.
Trzeba zaznaczyć, że gdy mamy do czynienia z przedawnieniem, to jednocześnie występuje sytuacja braku możliwości przymusowego wyegzekwowania zobowiązania. To zaś oznacza, że dłużnik uzyskuje pewną korzyść majątkową, przejawiającą się w tym, że nie musi realnie wykonać zobowiązania. Zasadnicze znaczenie ma bowiem, że w następstwie przedawnienia dłużnik zostaje zwolniony z obowiązku spłaty zadłużenia (ustaje obowiązek spełnienia świadczenia).
Takie ukształtowanie przepisów powoduje, że przedsiębiorca, który na skutek upływu terminu przedawnienia nie musi płacić należności, powinien już w momencie przedawnienia rozpoznać przychód podatkowy należny w wartości przedawnionej.
W tym miejscu należy także wspomnieć, że przedawnienie zobowiązania wywołuje skutki również dla wierzyciela. Jak bowiem wynika z treści art. 23 ust. 1 pkt 17 ustawy PIT, nie uważa się za koszt uzyskania przychodów wierzytelności odpisanych jako przedawnione.
Jeżeli zatem wierzyciel dopuści do sytuacji przedawnienia zobowiązania, to wartość tego przedawnienia nie będzie mogła zostać ujęta w kategorii kosztów podatkowych.
Warto zatem zaznaczyć, że prawo cywilne określa okoliczności, które powodują zarówno zawieszenie, jak i przerwanie biegu terminu przedawnienia.
Zgodnie z art. 121 kc bieg przedawnienia nie rozpoczyna się, a rozpoczęty ulega zawieszeniu:
co do roszczeń, które przysługują dzieciom przeciwko rodzicom – przez czas trwania władzy rodzicielskiej;
co do roszczeń, które przysługują osobom niemającym pełnej zdolności do czynności prawnych przeciwko osobom sprawującym opiekę lub kuratelę – przez czas sprawowania przez te osoby opieki lub kurateli;
co do roszczeń, które przysługują jednemu z małżonków przeciwko drugiemu – przez czas trwania małżeństwa;
co do wszelkich roszczeń, gdy z powodu siły wyższej uprawniony nie może ich dochodzić przed sądem lub innym organem powołanym do rozpoznawania spraw danego rodzaju – przez czas trwania przeszkody.
W myśl natomiast art. 123 kc bieg przedawnienia przerywa się:
przez każdą czynność przed sądem lub innym organem powołanym do rozpoznawania spraw lub egzekwowania roszczeń danego rodzaju albo przed sądem polubownym, przedsięwziętą bezpośrednio w celu dochodzenia lub ustalenia albo zaspokojenia lub zabezpieczenia roszczenia;
przez uznanie roszczenia przez osobę, przeciwko której roszczenie przysługuje;
przez wszczęcie mediacji.
Przychody z tytułu przedawnienia zobowiązania w przypadku osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej
Naturalnie nie tylko przedsiębiorcy zaciągają zobowiązania. Tematyka ta w równym stopniu dotyczy także osób fizycznych nieprowadzących działalności. Analizując przedstawiony problem, należy zatem zastanowić się, czy i w ich przypadku nie dochodzi do powstania przychodu np. z tytułu przedawnienia zobowiązania z tytułu zaciągniętej pożyczki.
W pierwszej kolejności zaznaczmy, że o uzyskaniu przychodu podatkowego można mówić w każdej sytuacji, gdy podatnik na skutek otrzymania określonych wartości majątkowych (środków pieniężnych, świadczeń w naturze czy też innych nieodpłatnych świadczeń), jak również na skutek określonego zdarzenia powodującego zmniejszenie jego zobowiązań wobec innych podmiotów, uzyskuje określone przysporzenie majątkowe.
Przy czym takim przysporzeniem majątkowym jest nie tylko sytuacja powodująca wzrost jego aktywów, lecz także powodująca zmniejszenie pasywów, tj. zobowiązań.
Podobnie zatem jak w przypadku działalności gospodarczej przychód podatkowy z tytułu przedawnionego zobowiązania powstaje w momencie upływu terminu przedawnienia. Jednakże w tym przypadku będzie on zakwalifikowany do innego źródła przychodów, a mianowicie do przychodów z innych źródeł.
W myśl art. 20 ust. 1 ustawy PIT za przychody z innych źródeł, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 9, uważa się w szczególności: kwoty wypłacone po śmierci członka otwartego funduszu emerytalnego wskazanej przez niego osobie lub członkowi jego najbliższej rodziny, w rozumieniu przepisów o organizacji i funkcjonowaniu funduszy emerytalnych, zasiłki pieniężne z ubezpieczenia społecznego, alimenty, stypendia, dotacje (subwencje) inne niż wymienione w art. 14, dopłaty, nagrody i inne nieodpłatne świadczenia nienależące do przychodów określonych w art. 12–14 i 17 oraz przychody nieznajdujące pokrycia w ujawnionych źródłach.
Użycie sformułowania w „szczególności” oznacza, że definicja przychodów z innych źródeł ma charakter otwarty i nie ma przeszkód, aby do tej kategorii zaliczyć również przychody inne niż wymienione wprost w przepisie art. 20 ust. 1 powołanej ustawy, czyli przykładowo przychody z tytułu przedawnionych zobowiązań.
Potwierdzeniem takiej tezy jest np. interpretacja z 6 września 2017 roku wydana przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej, nr 0113-KDIPT1-2.4012.448.2017.1.KW.
Podatnik w tym przypadku rozlicza uzyskany przychód w rocznej deklaracji PIT-36 składanej w terminie do 30 kwietnia roku następującego po roku podatkowym jako przychód z innych źródeł. Do opodatkowania zastosowanie znajdzie skala podatkowa określona w art. 27 ustawy PIT.
W rezultacie sytuacja przedawnienia zobowiązania powoduje powstanie przychodu podatkowego zarówno wobec przedsiębiorców, jak i podatników nieprowadzących działalności gospodarczej. Różna jest jedynie metoda kwalifikacji do odpowiedniego źródła przychodów.