Użytkowanie środków trwałych w firmie powoduje ich zużywanie, w związku z czym przedsiębiorcy ponoszą różnego rodzaju wydatki mające na celu zachowanie, rozszerzenie lub zmianę ich funkcjonalności. Przepisy podatkowe wymagają dokładnego określenia charakteru tego typu zdarzeń gospodarczych, od niego bowiem zależy sposób ujęcia wydatków związanych ze składnikami majątku w księgowości firmy. Mogą one zostać zakwalifikowane do dwóch kategorii - pierwszą z nich jest remont środka trwałego a drugą jego ulepszenie. Pierwsza z nich zostanie dokładnie omówiona w dalszej części artykułu.
Czym jest remont środka trwałego?
Główną przyczyną problemów przy kwalifikowaniu wydatków poniesionych w związku z użytkowanymi w firmie środkami trwałymi jest fakt, że pojęcie “remont” nie zostało zdefiniowane w ustawach o podatku dochodowym. W sytuacji, gdy nakłady dotyczą obiektów budowlanych, można posiłkować się definicją remontu ustaloną w art. 3 pkt 8 ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane, zgodnie ze stanowiskiem Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie przedstawionym w interpretacji indywidualnej z dnia 8 marca 2013 roku (sygn. IPPB1/415-109/13-2/JB). W interpretacji czytamy, że (...) w odniesieniu do remontu należy stosować definicję sformułowaną w przepisach prawa budowlanego. Zgodnie z art. 3 pkt 8 ustawy z 7 lipca 1994 r. – Prawo budowlane (...) remontem jest wykonanie w istniejącym obiekcie budowlanym robót budowlanych polegających na odtworzeniu pierwotnego stanu technicznego i użytkowego środka trwałego, a niestanowiących bieżącej konserwacji, przy czym dopuszcza się stosowanie wyrobów budowlanych innych, niż użyto w stanie pierwotnym.
Co jednak w sytuacji, gdy środkami trwałymi są inne składniki majątku niż obiekty budowlane? W takim przypadku za remont środka trwałego uważa się działania zmierzające do przywrócenia ich pierwotnego stanu technicznego i użytkowego wraz z wymianą zużytych części, niezmieniające jednak charakteru i funkcji tych środków trwałych.
Przykładami remontu mogą być zatem: wymiana okien drewnianych na plastikowe, wymiana instalacji elektrycznej, docieplenie ścian zewnętrznych elewacji, naprawa i konserwacja maszyn, wymiana ich części zużytych w trakcie eksploatacji.
Remont środka trwałego a ulepszenie
W tym miejscu należy wspomnieć, iż niezwykle istotne jest rozpoznanie, kiedy ma miejsce ulepszenie, a kiedy remont środka trwałego. Ma to znaczenie w odniesieniu do sposobu rozliczania nakładów poniesionych w związku z danym składnikiem majątku w księgowości firmy.
Środki trwałe uważa się za ulepszone, kiedy suma wydatków poniesionych na ich przebudowę, rozbudowę, rekonstrukcję, adaptację lub modernizację w danym roku podatkowym przekracza 3.500 zł, a wydatki te powodują wzrost wartości użytkowej w stosunku do wartości z dnia przyjęcia środków trwałych do używania. Wzrost wartości użytkowej środka trwałego mierzy się w szczególności okresem używania, zdolnością wytwórczą, jakością produktów uzyskiwanych za pomocą ulepszonych środków trwałych i kosztami ich eksploatacji. Takie rozumienie ulepszenia składników majątku firmy wynika z art. 22g ust. 17 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (dalej: ustawa o PIT; art. 16g ust. 13 Ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych - dalej ustawa o CIT).
Różnica między ulepszeniem a remontem polega głównie na tym, iż pierwsze z nich ma na celu nie przywrócenie pierwotnych, utraconych cech użytkowych, ale zwiększenie wartości użytkowej składnika majątku. Przykładami ulepszenia są: nakłady na maszynę, które spowodują zwiększenie sił wytwórczych lub jakości produkowanych wyrobów, czy też nakłady na adaptację lokalu mające na celu zmianę charakteru jego użytkowania i przeznaczenia.
Należy pamiętać, iż wydatki związane z ulepszeniem środka trwałego powiększają jego wartość początkową i są zaliczane do kosztów uzyskania przychodu poprzez odpisy amortyzacyjne.
Remont środka trwałego - ujęcie w KPiR
W sytuacji, gdy wydatki na remont środka trwałego są ponoszone w trakcie eksploatacji danego składnika majątku, zaliczane są one bezpośrednio do kosztów uzyskania przychodu, bez względu na ich wartość. Podatnicy prowadzący podatkową księgę przychodów i rozchodów nakłady na środek trwały zakwalifikowane jako remont powinni zewidencjonować w dacie poniesienia, czyli w dniu wystawienia faktury (rachunku) lub innego dowodu stanowiącego podstawę do ujęcia kosztu.
Przykład 1.
Przedsiębiorca prowadzi firmę w budynku, w którym okna są w bardzo złym stanie technicznym. Postanowił wymienić je na nowe, wykazujące lepsze parametry techniczne. Podczas wymiany nie uległy zmianie otwory okienne. Na potwierdzenie poniesienia kosztu przedsiębiorca otrzymał fakturę wystawioną 2 lutego 2014 roku, opiewającą na sumę 18 tys. zł. Poniesione nakłady postanowił zakwalifikować jako remont środka trwałego, przez wzgląd na fakt, iż wymiana okien nie podniosła wartości użytkowej budynku (w stosunku do wartości z dnia oddania do używania). Zaliczył więc wspomniany wydatek bezpośrednio do kosztów w dacie wystawienia faktury, tj. z dniem 2 lipca 2017 roku.
Remont środka trwałego przed ujęciem go w ewidencji
Ewidencja nakładów poniesionych na remont środka trwałego będzie wyglądała inaczej, gdy zostanie on przeprowadzony jeszcze przed wprowadzeniem danego składnika majątku do ewidencji środków trwałych przedsiębiorstwa.
Zgodnie z przepisami ustaw o podatku dochodowym, podatnik nie może uznać za środek trwały składnika majątku, z którego nie może korzystać. Natomiast zgodnie z zapisami zawartymi w art. 22g ust. 3 ustawy o PIT (art. 16g ust. 3 ustawy o CIT), w sytuacji, gdy przed wniesieniem do firmy wymaga on przystosowania do wykorzystywania na potrzeby działalności (np. remontu), wydatki z tym związane zwiększają jego wartość początkową. Potwierdzenie takiego stanowiska znaleźć można w wyroku NSA z 31 maja 2011 r. (sygn. akt II FSK 25/10). W rozpatrywanym stanie faktycznym spółka kupiła nieruchomość, która miała być wykorzystywana w działalności gospodarczej. Przed oddaniem obiektu do używania spółka przeprowadziła remont dachu, otworów okiennych wypełnionych pustakami szklanymi (luksfery), pomieszczeń socjalnych i instalacji elektrycznych, dokonała wymiany okien, drzwi i bram wjazdowych, malowania obiektu oraz remontu posadzki w hali. Sąd uznał, że: (…) koszty związane z kapitalnym remontem środka trwałego jako wydatki związane z doprowadzeniem tegoż środka do użytku w działalności gospodarczej spółki stanowią koszty związane z zakupem środka trwałego i uzasadniają je do zaliczania do wartości początkowej środka trwałego, a co za tym idzie, do sukcesywnego ich zaliczania do kosztów (art. 15 ust. 6 ustawa o CIT).
Remont środka trwałego a amortyzacja
Przeprowadzanie remontu środka trwałego może powodować wątpliwość dotyczącą konieczności zawieszenia amortyzacji remontowanego składnika majątku w związku z czasowym wyłączeniem go z użytkowania. Zgodnie z art. 22h ust. pkt 1 ustawy o PIT (art. 16h ust. 1 pkt 1 ustawy o CIT) odpisów amortyzacyjnych należy dokonywać od pierwszego miesiąca następującego po miesiącu, w którym składnik majątku wprowadzono do ewidencji, do końca tego miesiąca, w którym następuje zrównanie sumy odpisów amortyzacyjnych z jego wartością początkową lub w którym postawiono go w stan likwidacji, zbyto lub stwierdzono jego niedobór.
O konieczności zawieszenia amortyzacji wspomina natomiast art. 22c pkt 5 ustawy o PIT (art. 16c pkt 5 ustawy o CIT). Zgodnie z jego treścią, amortyzacji nie podlegają składniki majątku, które nie są używane na skutek:
-
zawieszenia wykonywania działalności na podstawie przepisów o swobodzie działalności gospodarczej albo
-
zaprzestania działalności, w której były używane.
Jak widać wśród ww. sytuacji nie ma wyłączenia z używania na skutek przeprowadzanego remontu środka trwałego, zatem nie jest to przesłanka do zaprzestania dokonywania odpisów amortyzacyjnych.
