Mimo że kwoty otrzymanego odszkodowania stanowią zasadniczo przychód w rozumieniu ustaw podatkowych, to jednak w sytuacji, gdy uzyskane z tego tytułu środki są przeznaczone na remont środka trwałego uszkodzonego w wyniku zdarzenia losowego, możliwe jest zastosowanie zwolnienia od podatku. Poniżej przeanalizujemy, jakie są konkretne warunki skorzystania ze zwolnienia.
Zwolnienie od CIT odszkodowania za szkody w środkach trwałych
Nasza analiza opierać się będzie na treści art. 17 ust. 1 pkt 54a ustawy CIT. Przepis ten podaje, że wolne od podatku są odszkodowania za szkody w środku trwałym, z wyłączeniem samochodu osobowego, w części wydatkowanej w roku podatkowym lub w roku bezpośrednio po nim następującym na remont tego środka trwałego albo na zakup lub na wytworzenie we własnym zakresie środka trwałego zaliczonego zgodnie z Klasyfikacją do tego samego rodzaju co środek trwały, z którym związana była taka szkoda, przy czym przepis art. 16 ust. 1 pkt 48 stosuje się odpowiednio.
Stosownie natomiast do art. 17 ust. 10a ustawy CIT zwolnienie, o którym mowa w ust. 1 pkt 54a, stosuje się także do otrzymanego odszkodowania w części odpowiadającej wartości wydatków poniesionych przez podatnika na cele określone w tym przepisie od dnia powstania szkody do dnia otrzymania odszkodowania, w części niezaliczonej do kosztów uzyskania przychodów, w tym poprzez odpisy amortyzacyjne.
Z uwagi zatem na brzmienie ww. przepisów podatnicy nie muszą rozpoznawać przychodu z tytułu otrzymanego odszkodowania za szkody powstałe w środkach trwałych. To jednak uwarunkowane jest spełnieniem określonych przesłanek.
Pierwszym warunkiem skorzystania ze zwolnienia jest wydatkowanie otrzymanego odszkodowania na remont środka trwałego, który był przedmiotem szkody, lub zakup albo wytworzenie środka trwałego zaliczonego do tego samego rodzaju klasyfikacji środków trwałych co środek trwały, który był przedmiotem szkody. Jeżeli odszkodowanie zostało wydane w części na ww. cele, wówczas ze zwolnienia korzysta tylko ta część (pozostała kwota będzie przychodem z działalności gospodarczej podatnika). Drugim warunkiem jest wydatkowanie środków w określonym terminie, tj. w danym lub bezpośrednio po nim następującym roku podatkowym.
Wprowadzony przepis przewiduje zwolnienie dla kwot odszkodowań uzyskanych przez podatnika od ubezpieczyciela z tytułu zniszczenia lub uszkodzenia posiadanego przez niego środka trwałego, co należy traktować jako kolejny warunek zwolnienia.
W rezultacie, aby skorzystać ze zwolnienia określonego w art. 17 ust. 1 pkt 54a ustawy CIT, spełnione muszą być następujące warunki:
- odszkodowanie musi dotyczyć szkody w środku trwałym (z wyłączeniem samochodu osobowego);
- odszkodowanie musi być wydatkowane na ściśle określone w art. 17 ust. 1 pkt 54 cele, tj. na remont tego środka trwałego albo na zakup lub na wytworzenie we własnym zakresie środka trwałego zaliczonego zgodnie z Klasyfikacją do tego samego rodzaju co środek trwały, z którym związana była taka szkoda;
- w ściśle określonym okresie, w części wydatkowanej w roku podatkowym lub w roku bezpośrednio po nim następującym;
- wydatki pokryte odszkodowaniem nie mogą być zaliczone do kosztów uzyskania przychodów, w tym również poprzez odpisy amortyzacyjne.
Ostatni z ww. warunków wynika z odesłania określonego w ostatnim zdaniu art. 17 ust. 1 pkt 54a ustawy CIT. Wskazano tam, że art. 16 ust. 1 pkt 48 ustawy CIT stosuje się odpowiednio, a ten podaje, że nie uważa się za koszty uzyskania przychodów odpisów z tytułu zużycia środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych dokonywanych, według zasad określonych w art. 16a–16m, od tej części ich wartości, która odpowiada poniesionym wydatkom na nabycie lub wytworzenie we własnym zakresie tych środków lub wartości niematerialnych i prawnych, odliczonym od podstawy opodatkowania podatkiem dochodowym albo zwróconym podatnikowi w jakiejkolwiek formie.
Przykład 1.
Spółka Alfa posiadała środek trwały o wartości początkowej 300 000 zł, który uległ zniszczeniu w wyniku pożaru. Otrzymała odszkodowanie w kwocie 100 000 zł, które jeszcze w tym samym roku w całości przeznaczyła na remont środka trwałego. Jakie skutki podatkowe powstaną po stronie spółki?
Otrzymane odszkodowanie nie będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem CIT z uwagi na zastosowanie zwolnienia od podatku. Jednocześnie wydatki na remont środka trwałego (kwalifikowane jako wydatki bezpośrednie) nie mogą stanowić kosztu uzyskania przychodu.
Wydatkowanie środków na remont środka trwałego po terminie
Omawiany art. 17 ust. 1 pkt 54a ustawy CIT wskazuje termin graniczny, w którym powinno nastąpić wydatkowanie środków z odszkodowania na remont środka trwałego. Przepis ten określa datę graniczną, po której upływie następuje utrata prawa do wydatkowania kwoty odszkodowania i tym samym skorzystania ze zwolnienia od podatku. Przedmiotowe wydatkowanie powinno zatem nastąpić alternatywnie w roku podatkowym bądź (najpóźniej) do końca roku bezpośrednio po nim następującego.
Pojawia się zatem pytanie, co w sytuacji, gdy termin ten zostanie przekroczony. W tym zakresie należy odwołać się do treści art. 25 ust. 4 ustawy CIT, zgodnie z którym, jeżeli podatnicy, o których mowa w art. 17 ust. 1, uprzednio zadeklarowali, że przeznaczą dochód na cele określone w tych przepisach i dochód ten wydatkowali na inne cele albo na cele określone w tych przepisach, ale po terminie w nich określonym – podatek od tego dochodu, bez wezwania, wpłaca się do 20. dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym dokonano wydatku lub w którym upłynął termin do dokonania wydatku.
Ponadto, jak wskazał Dyrektor KIS w interpretacji z 19 lipca 2023 roku (nr 0111-KDIB1-3.4010.280.2023.2.AN), w przypadku niespełnienia ustawowego warunku (tj. wydatkowania, w stosownym terminie, otrzymanego odszkodowania na remont środka trwałego albo zakup lub wytworzenie we własnym zakresie środka trwałego zaliczonego zgodnie z KŚT do tego samego rodzaju co środek trwały, z którym związana była szkoda), dokonanie opodatkowania otrzymanego odszkodowania powinno nastąpić w dacie upływu terminu określonego w przepisie (tj. z końcem następnego roku podatkowego) lub we wcześniejszym terminie, jeżeli podatnik przed upływem terminu dokonał wydatku odszkodowania na inne cele.
Przykład 2.
Spółka Beta otrzymała w 2023 roku odszkodowanie za szkodę powstałą w środku trwałym. Do końca 2024 roku nie wydatkowała środków na remont czy też zakup nowego środka trwałego ani też na żaden inny cel. Kiedy powstanie obowiązek podatkowy w podatku CIT?
Otrzymane odszkodowanie stanowić będzie przychód podatkowy, który powstaje 1 stycznia 2025 roku.
Co ciekawe, Dyrektor KIS w interpretacji z 20 kwietnia 2022 roku (nr 0111-KDIB1-3.4010.40.2022.1.IM) wskazał, że z literalnego brzmienia art. 17 ust. 1 pkt 54a ustawy CIT nie wynika bowiem, iż w celu zastosowania przedmiotowego zwolnienia, środek trwały należy wprowadzić do ewidencji środków trwałych oraz oddać do użytkowania w roku podatkowym, w którym spółka otrzymała odszkodowanie, lub roku bezpośrednio po nim następującym. Przepis ten odnosi się do momentu wydatkowania środków.
Podsumowując powyższe, należy wskazać, że przy założeniu spełnienia warunków określonych w art. 17 ust. 1 pkt 54a ustawy CIT otrzymane odszkodowanie, które zostanie przeznaczone na remont środka trwałego uszkodzonego w wyniku zdarzenia losowego, będzie neutralne podatkowo z uwagi na zastosowane zwolnienie od podatku.
