Przedmiotem dzisiejszego artykułu będzie przypadek wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów w sytuacji, gdy sprzedawca bądź nabywca nie mają ważnego numeru służącego do identyfikacji na potrzeby transakcji unijnych. Zastanowimy się, czy rozliczenie WNT bez NIP UE jest możliwe według obowiązujących przepisów.
Warunki uznania transakcji za WNT
Wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów (WNT) jest jedną z czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług (art. 5 ust. 1 pkt 4 ustawy o VAT). Obowiązek rozliczenia podatku – zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 3 ustawy – obciąża nabywcę.
Natomiast warunki, jakie muszą zostać spełnione, aby daną transakcję międzynarodową uznać za WNT, zostały określone w art. 9 ustawy o VAT. Zgodnie z tym przepisem przez wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów rozumie się nabycie prawa do rozporządzania jak właściciel towarami, które w wyniku dokonanej dostawy są wysyłane lub transportowane na terytorium państwa członkowskiego inne niż terytorium państwa członkowskiego rozpoczęcia wysyłki lub transportu przez dokonującego dostawy, nabywcę towarów lub na ich rzecz.
Powyższy przepis stosuje się pod warunkiem, że zarówno sprzedawca, jak i nabywca są podatnikami, a nabywane towary mają służyć działalności gospodarczej.
W konsekwencji niezbędnym elementem dla uznania transakcji za wewnątrzwspólnotowe nabycie towaru jest nie tylko dokonanie przemieszczenia towaru pomiędzy państwami członkowskimi, ale musi temu także towarzyszyć nabycie prawa do rozporządzania towarem jak właściciel, które ma miejsce w innym kraju członkowskim.
Ponadto z WNT mamy do czynienia, jeżeli zarówno nabywca z Polski, jak i sprzedawca z innego kraju UE są podatnikami w rozumieniu przepisów o podatku od wartości dodanej.
Obowiązek rejestracji na potrzeby WNT
Zgodnie z art. 97 ust. 1 ustawy o VAT podatnicy, o których mowa w art. 15, podlegający obowiązkowi zarejestrowania jako podatnicy VAT czynni, są obowiązani przed dniem dokonania pierwszej wewnątrzwspólnotowej dostawy lub pierwszego wewnątrzwspólnotowego nabycia zawiadomić naczelnika urzędu skarbowego w zgłoszeniu rejestracyjnym VAT-R o zamiarze rozpoczęcia wykonywania tych czynności.
Natomiast w myśl art. 97 ust. 10 pkt 1 ustawy o VAT podmioty zarejestrowane jako podatnicy VAT UE, które uzyskały potwierdzenie zgodnie z ust. 9, podając numer, pod którym są zidentyfikowane na potrzeby podatku, przy dokonywaniu wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów są obowiązane do posługiwania się numerem identyfikacji podatkowej poprzedzonym kodem PL.
Rozliczenie WNT bez NIP UE
Pomimo że przepisy wymagają dokonania rejestracji na potrzeby VAT UE, to jednak zauważmy, że art. 9 ustawy o VAT – definiujący WNT – w ogóle nie odnosi się do warunku formalnego, jakim jest rejestracja do VAT unijnego.
Status podatnika VAT podmiot uzyskuje już z samego tytułu wykonywania działalności gospodarczej i okoliczność ta nie jest determinowana przesłankami formalnymi. W konsekwencji brak rejestracji do VAT UE nie powoduje, że podmiot nie jest podatnikiem tego podatku.
System rejestracji został stworzony w celu umożliwienia organom podatkowym kontroli prawidłowości rozliczeń podatkowych, a nie w celu definiowania, kto jest podatnikiem VAT, a kto nie.
W konsekwencji z formalnego braku rejestracji podatnika nie można w każdym przypadku wyciągać negatywnych skutków wobec działających w dobrej wierze odbiorców wystawionych przez niego faktur. Tym bardziej w sytuacji, gdy niezarejestrowany podmiot działa w obrocie gospodarczym tak jak pełnoprawny podatnik.
Jak wskazał WSA w Poznaniu w wyroku z 10 października 2012 roku (I SA/Po 771/12), status danego podmiotu jako podatnika podatku od towarów i usług jest kategorią obiektywną, niezależną od jego woli i od rejestracji dla potrzeb tego podatku. Fakt dokonania rejestracji, o której mowa w art. 97 ust. 1 ustawy, służyć ma przede wszystkim organom podatkowym do założenia rejestru podatników, natomiast nie wywołuje skutków w zakresie obowiązków, gdyż obowiązek taki wynika z mocy prawa.
Również NSA w wyroku z 11 marca 2010 roku (I FSK 2029/08) wskazał, że powstanie u podatnika nabycia wewnątrzwspólnotowego jest uzależnione od treści dokonanej przez niego czynności oraz od jego statusu jako podatnika (prowadzącego działalność gospodarczą). Natomiast rejestracja do VAT UE nie jest warunkiem wystąpienia u tego podmiotu nabycia wewnątrzwspólnotowego.
Przykład 1.
Pani Małgorzata prowadząca działalność gospodarczą zakupiła od kontrahenta z Niemiec towar. Kobieta nie dopełniła obowiązku wynikającego z art. 97 ust. 1 ustawy o VAT i nie zarejestrowała się do VAT UE. W jaki sposób będzie kwalifikowana transakcja międzynarodowa?
Sprzedaż miała miejsce pomiędzy podmiotami prowadzącymi działalność gospodarczą z dwóch krajów UE, czemu towarzyszyło przemieszczenie towaru. W konsekwencji mamy do czynienia z WNT. Fakt braku rejestracji do VAT UE po stronie pani Małgorzaty nie ma znaczenia.
Analogicznie z WNT będziemy mieli do czynienia, jeżeli to sprzedawca z innego kraju UE nie dokona rejestracji i nie wskaże polskiemu nabywcy numeru VAT UE. Jak wskazał Dyrektor IS w Warszawie w interpretacji z 6 maja 2016 roku (nr IPPP3/4512-93/16-2/JF), jeżeli kontrahent unijny nie wskazuje swojego numeru identyfikacji dla prowadzonych transakcji wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów, należy wskazać, że brak rejestracji kontrahenta unijnego do celów VAT UE na terytorium państwa wspólnotowego lub nieujawnienia wnioskodawczyni swojego numeru rejestracji dla transakcji wspólnotowych nie wpływa na traktowanie opisanej transakcji jako wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów.
To oznacza, że niezależnie od tego, czy sprzedawca nie ma w ogóle numeru VAT UE, czy też taki numer ma, ale nie chce go podać, i tak dla polskiego podatnika będzie to transakcja kwalifikowana jako WNT. Brak VAT UE kontrahenta powoduje jednak, że tego typu transakcja nie jest wykazywana w informacji podsumowującej. Tak też uznał Dyrektor KIS w interpretacji indywidualnej z 23 stycznia 2019 roku (nr 0111-KDIB3-3.4012.310.2018.2.MAZ).
Natomiast z drugiej strony możemy wskazać, że sam fakt posłużenia się przez dostawcę numerem VAT UE nie może – tylko z tego tytułu – kwalifikować czynności jako WNT.
Przykład 2.
Pani Małgorzata kupiła od niemieckiej firmy towar, który znajdował się w magazynie w Polsce. Niemiecki sprzedawca na fakturze wskazał swój VAT UE. Czy kobieta powinna rozpoznać w takim przypadku WNT?
W opisanym przypadku nie mamy do czynienia z WNT, ponieważ nie doszło do przemieszczenia towaru z innego kraju UE do Polski. Nie zostały zatem spełnione elementarne warunki uznania transakcji za WNT zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy o VAT.
W podsumowaniu należy zatem wskazać, że w przypadku WNT obowiązują inne wymogi niż w przypadku WDT i w tym zakresie nie jest konieczne dopełnienie wymogów formalnych związanych z rejestracją do transakcji unijnych, aby daną czynność uznać za wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów.
