Samochód osobowy w działalności gospodarczej - ograniczenia w rozliczeniu kosztów

Dzisiaj praktycznie każdy przedsiębiorca korzysta z aut osobowych w swojej firmie. Trudno się dziwić - to wygoda podróży służbowych i spora oszczędność czasu. Właściciele firm często eksploatują pojazdy, które wcześniej wprowadzili do ewidencji środków trwałych, albo korzystają z nich na podstawie umowy leasingu czy użyczenia. Ponadto równie często podatnicy wykorzystują w firmie swoje prywatne samochody.

Posiadanie i używanie samochodów w firmie jest związane z koniecznymi wydatkami - takimi jak paliwo czy zakup części zamiennych. W tym przypadku trzeba mieć jednak w pamięci ograniczenia, jakie pojawiają się w kwestii rozliczania wydatków na auto osobowe w kosztach uzyskania przychodów określonych w art. 23 Ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W art. 5a pkt 19a u.p.d.o.f. znajduje się definicja, która mówi, że za samochód osobowy uznaje się każdy pojazd samochodowy o masie poniżej 3,5 tony, konstrukcyjnie przeznaczony do przewozu maksymalnie dziewięciu osób, łącznie z kierowcą.

Samochód osobowy - środek trwały

Ustawa o PIT gwarantuje podatnikom możliwość wprowadzenia samochodu osobowego do ewidencji środków trwałych - wtedy wartość początkowa rozliczana jest w kosztach uzyskania przychodów w oparciu o odpisy amortyzacyjne. Istnieją jednak warunki, jakie w takim wypadku należy spełnić: samochód ten musi być własnością bądź współwłasnością podatnika oraz ma być używany w ramach firmowych potrzeb. Idąc dalej - musi być kompletny i zdatny do eksploatacji w dniu przyjęcia do użytkowania, a okres przewidywanej użyteczności nie może być krótszy niż rok.

Regulacje zawierają swoiste limity dotyczące amortyzacji takich pojazdów. W art. 23 ust. 1 pkt 4 jasno określono, że kosztem nie mogą być odpisy z tytułu zużycia samochodu osobowego, w części ustalonej od wartości samochodu przewyższającej równowartość 20.000 euro przeliczonej na złote według kursu średniego euro ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski z dnia przekazania samochodu do używania.

Przykład 1.

Podatnik zakupił samochód osobowy o wartości 95.000 PLN oraz następnie wprowadził do go ewidencji środków trwałych. Kurs średni ogłoszony przez NBP z dnia przyjęcia pojazdu do ewidencji był równy 4,30 PLN/EUR, zatem limit po przeliczeniu wynosi:

4,30 PLN/EUR x 20.000 EUR = 86.000 PLN

Co ważne, art. 23 ust. 1 pkt 45 ustawy mówi, że kosztu podatkowego nie stanowią także odpisy amortyzacyjne od wartości początkowej środków trwałych, tym samochodów osobowych, sfinansowanych np. dotacją.

Wszystkie wydatki, jakie podatnik ponosi przy eksploatacji samochodu osobowego - środka trwałego - w działalności , mogą zostać ujęte w kosztach podatkowych w pełnej wysokości. Wyjątkiem są tutaj ubezpieczenia dobrowolne, o których mowa w dalszej części artykułu.

Niewprowadzenie samochodu osobowego do ewidencji

Inna, powszechnie występująca w praktyce możliwość, to eksploatowanie przez właścicieli firm prywatnych samochodów osobowych - niewpisanych do EŚT lub udostępnionych na bazie umowy cywilnoprawnej. W takim przypadku wszelkie wydatki powiązane z wykorzystywaniem konkretnego pojazdu w firmie trzeba rozliczać według przepisów zawartych w art. 23 ust. 1 pkt 46 u.p.d.o.f.

Zgodnie z ich treścią, podatnik ma obowiązek prowadzenia tzw. kilometrówki, czyli ewidencji przebiegu pojazdu dla celów podatku dochodowego. Jej zaprowadzenie pomaga określić, w jakiej wysokości wydatki ponoszone na eksploatację faktycznie dotyczą potrzeb firmowych.

Mogą one zostać zakwalifikowane do kosztów podatkowych jedynie do ustalonego limitu, który wynika z prowadzonej kilometrówki. Ustala się go, mnożąc liczbę rzeczywiście przejechanych kilometrów w związku z prowadzoną firmą przez określoną stawkę za kilometr przebiegu. Stawki dla samochodów osobowych są uzależnione od pojemności silnika i wynoszą:

• 0,5214 zł - o pojemności skokowej silnika do 900 cm3,
• 0,8358 zł - o pojemności skokowej silnika powyżej 900 cm3.

W przypadku gdy wartość poniesionych wydatków jest niższa niż wynikający z niej limit, wtedy do kosztów podatkowych wpisuje się całą ich wysokość. W odwrotnej sytuacji koszt stanowią wyłącznie wydatki w granicach limitu, zaś nadwyżka jest przenoszona na kolejny okres - miesiąc - roku podatkowego.

Oprócz tego właściciel firmy może zwiększyć koszty uzyskania przychodu o wydatki, które ponoszą pracownicy użytkujący prywatne auta do celów firmowych. Tutaj także mamy do czynienia z ograniczeniem z art. 23 ust. 1 pkt 36 - czyli z koniecznością prowadzenia ewidencji przebiegu pojazdu, która stanowi podstawę do wyliczania wartości kosztów zwracanych przez przedsiębiorcę.

W katalogu wydatków na utrzymanie i bieżące użytkowanie, które można rozliczyć w ramach ewidencji przebiegu pojazdów, można wymienić między innymi kupno paliwa, składki ubezpieczeniowe, wydatki na części zamienne i naprawy, przeglądy, bilety parkingowe i autostradowe. Do wyjątków zaliczyć należy koszty czynszu w ramach umowy najmu bądź dzierżawy auta osobowego użytkowanego do celów firmowych. Rozlicza się je bez limitu, czyli w pełnej wysokości, bezpośrednio w kosztach podatkowych. Potwierdza to interpretacja ogólna Ministra Finansów z 8 listopada 2013 roku.

Obrót samochodami a koszty

Podatników, którzy prowadzą firmy sprzedające samochody nie dotyczą limity w zakresie rozliczania kosztów eksploatacji pojazdów. Jako że owe auta są towarami handlowymi przedsiębiorstwa, wszystkie wydatki, jakie są ponoszone na ich utrzymanie i eksploatację, rozlicza w kosztach w pełnej wysokości. Przedsiębiorcy nie muszą prowadzić ewidencji przebiegów dla samochodów przeznaczonych na handel, choć nie wprowadzono ich do majątku firmy. Wyjątkiem są tu składki na ubezpieczenie samochodu osobowego, przy których istnieje limit określony w art. 23 ust. 1 pkt 47.

Ubezpieczenie samochodu - ograniczenia

W przypadku samochodu osobowego można wyróżnić dwa typy ubezpieczeń - obowiązkowe (OC) oraz dobrowolne. Jeśli chodzi o pierwszy rodzaj, nie ma żadnych ograniczeń. W kwestii ubezpieczeń dobrowolnych, które zależą od wartości auta, limity się już pojawiają.

Art. 23 ust. 1 pkt 47 nakłada ograniczenie, zgodnie z którym kosztem w ujęciu podatkowym nie są składki na ubezpieczenie samochodu osobowego w wysokości przekraczającej ich część ustaloną w takiej proporcji, w jakiej pozostaje równowartość 20.000 euro, przeliczona na złote według kursu sprzedaży walut obcych ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski z dnia zawarcia umowy ubezpieczenia w wartości samochodu przyjętej dla celów ubezpieczenia. Co ważne, opisane regulacje mają zastosowanie wyłącznie w przypadku ubezpieczenia AC (autocasco), którego wartość zależy od wartości pojazdu osobowego.

Przykład 2.

Ten sam podatnik (z przykładu pierwszego) w dniu przekazania pojazdu do używania podpisał również umowę dobrowolnego ubezpieczenia AC. Wartość samochodu dla celów ubezpieczenia jest taka sama jak cena nabycia i wynosi 95.000 PLN, natomiast kurs sprzedaży walut NBP był równy: 4,20 PLN/EUR.

Wartość procentowa składki ubezpieczenia, możliwa do ujęcia w kosztach podatkowych wynosi zatem:

20.000 EUR x 4,20 PLN/EUR / 95.000 PLN x 100 = 88,42%

- pozostałe 11,58% jest wyłączone z kosztów uzyskania przychodów.

Posiadanie dobrowolnego ubezpieczenia samochodu ważne jest także dla wpisania do kosztów wydatków związanych z powypadkowym serwisem bądź likwidacją aut. Zgodnie z art. 23 ust. 1 pkt 48 u.p.d.o.f. do kosztów uzyskania przychodów nie można wpisać:

• strat powstałych w wyniku utraty lub likwidacji,
• wydatków poniesionych na remonty powypadkowe

- samochodów nieobjętych ubezpieczeniem dobrowolnym.

Leasing operacyjny

Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych wskazuje, że leasing operacyjny dotyczy sytuacji, w której finansujący oddaje do odpłatnego używania drugiej stronie (korzystającemu) - na podstawie warunków opisanych w ustawie - środki trwałe, które podlegają amortyzacji. W tej sytuacji wszelkie opłaty wynikające z umowy leasingu, które ponosi podatnik w związku użytkowaniem pojazdu, mogą w całości zostać ujęte w kosztach uzyskania przychodów.

Umowa leasingu w sytuacji osób prowadzących firmę powinna obejmować okres, który stanowi minimum 40% normatywnego czasu amortyzacji - o ile przedmiot umowy to ruchomości, które podlegają odpisom amortyzacyjnym. Przy autach osobowych standardowy okres amortyzacji wynosi 5 lat, czyli najmniejszy możliwy okres leasingu to dwa lata. Z kolei suma opłat zapisanych w umowie, pomniejszona o należny VAT, powinna odpowiadać co najmniej wartości początkowej środków trwałych.

Z art. 23 ust. 3b u.p.d.o.f. można wysnuć wniosek, że bieżące koszty utrzymania i eksploatacji auta, które jest przedmiotem leasingu, nie są rozliczane w ramach ewidencji przebiegu pojazdu i związanych z nią ograniczeń. To oznacza, że użytkownik takiego samochodu w kosztach uzyskania przychodów może wpisać pełną wartość takich wydatków - wyjątkiem jest tu opisane wcześniej ubezpieczenie dobrowolne.