Jeszcze do niedawna część ekspertów skłaniała się do tego, że aby podatnik podmiotowo zwolniony z VAT mógł ująć w swoich księgach 100% kosztów z tytułu użytkowania samochodu osobowego (wyłącznie na cele prowadzonej działalności gospodarczej) to powinien obowiązkowo prowadzić ewidencję kilometrów dla celów podatku VAT i to mimo tego, że nie jest czynnym podatnikiem VAT. Jednak organy podatkowe coraz częściej zdają się temu zaprzeczać. Czy kilometrówka u podatnika zwolnionego z VAT jest obowiązkowa?
Kogo dotyczy problem?
Wątpliwość obowiązku lub jego braku w zakresie prowadzenia ewidencji dla celów VAT dotyczy podatników zwolnionych z VAT w zakresie nie przekroczenia limitu obrotów za ubiegły rok w kwocie 200.000zł (zwolnienie podmiotowe).
Czego dotyczy problem?
Przedmiot problemu dotyczy wątpliwości czy można ująć 100% wydatków na eksploatację samochodów osobowych w sytuacji nieprowadzenia ewidencji kilometrów VAT. Przy czym samochody osobowe pozostają używane wyłącznie do działalności gospodarczej.
Co to jest ewidencja kilometrów VAT i do czego służy?
Czynny podatnik VAT ma możliwość odliczenia 100% podatku VAT od faktur za wydatki eksploatacyjne dotyczące używania w firmie pojazdu samochodowego jeżeli:
- dany pojazd zamierza wykorzystywać wyłącznie na cele prowadzonej działalności gospodarczej (użytek prywatny jest niedozwolony),
- poprowadzi w stosunku do tego pojazdu ewidencję przebiegu kilometrów dla celów VAT,
- określi zasady korzystania z tego pojazdu wykluczające użycie ich do celów niezwiązanych z działalnością gospodarczą,
- złoży właściwemu naczelnikowi urzędu skarbowego informację o takim pojeździe samochodowym w ciągu 7 dni od dnia, w którym poniesie pierwszy wydatek z nim związany.
Ewidencja kilometrów dla celów VAT – jej prowadzenie jest jednym z obligatoryjnych warunków umożliwiającym odliczenie 100% VAT z faktur dokumentujących ponoszone koszty eksploatacji.
Zatem ewidencja kilometrów dla celów VAT stanowi obowiązkową ewidencję prowadzoną przez czynnych podatników VAT dla celów możliwości odliczenia 100% podatku VAT z tytułu faktur dokumentujących koszty eksploatacji tych pojazdów a dodatkowo pozwala na ujęcie 100% kosztów netto z tych faktur zamiast 75%.
100% kosztów czy jednak 75% kosztów uzyskania przychodów?
Zgodnie z art. 23 ust. 1 pkt 46 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych zwanej dalej ustawą o PDOF nie uważa się za koszty firmowe 25% poniesionych wydatków, z tytułu kosztów używania samochodu osobowego, innego niż stanowiącego własność podatnika prowadzącego działalność gospodarczą, na potrzeby prowadzonej przez podatnika działalności gospodarczej - jeżeli samochód osobowy jest wykorzystywany również do celów niezwiązanych z działalnością gospodarczą prowadzoną przez tegoż podatnika.
Przepis wyraźnie wskazuje, że jeżeli podatnik nie użytkuje samochodów wyłącznie na cele prowadzonej działalności, wówczas do kosztów zaliczy jedynie 75% wydatków dotyczących kosztów eksploatacyjnych. Dotyczy to zarówno czynnych podatników VAT jak i zwolnionych z VAT.
Kolejną przesłanką uznania przez ustawodawcę użytkowania pojazdu samochodowego na cele mieszane jest brak prowadzonej ewidencji kilometrów na cele VAT. Jednak prawodawca przy tym zaznacza, iż tego przepisu nie stosuje się, gdy podatnik na podstawie ustawy o VAT nie jest zobowiązany do prowadzenia takiej ewidencji. Pomijając przy tym wyjątek, gdzie brak tego obowiązku wynika z korzystania z 50% odliczenia podatku VAT od nabycia wydatków eksploatacyjnych wobec pojazdów samochodowych w firmie. Co to oznacza w praktyce?
Podatnik bez prawa do odliczenia VAT nie musi prowadzić kilometrówki VAT
Warto w tym miejscu odnieść się do art. 86a ust. 5 pkt 2b w którym ustawodawca sygnalizuje, że warunku prowadzenia ewidencji przebiegu pojazdu nie stosuje się w przypadku pojazdów samochodowych w odniesieniu do których podatnikowi nie przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego od wydatków z nimi związanych.
W którym kierunku powinien pójść podatnik podmiotowo zwolniony z VAT?
Podatnik ma możliwość rozliczenia 100% kosztów z tytułu eksploatacji samochodu firmowego z faktur za wydatki eksploatacyjne jeżeli:
- dany pojazd zamierza wykorzystywać wyłącznie na cele prowadzonej działalności gospodarczej (użytek prywatny jest niedozwolony),
- poprowadzi w stosunku do tego pojazdu ewidencję przebiegu pojazdu dla celów VAT,
- określi zasady korzystania z tego pojazdu wykluczające użycie ich do celów niezwiązanych z działalnością gospodarczą.
Jeżeli podatnik nie prowadzi ewidencji kilometrów VAT to jest uznany także w świetle ustawy o PDOF jako podatnik użytkujący dany pojazd samochodowy do celów działalności gospodarczej i do celów prywatnych.
Wyjątkiem jest tutaj sytuacja, w której podatnik jest zwolniony na mocy ustawy o VAT z obowiązku prowadzenia takiej ewidencji. Zatem w związku z art. 86a ust. 5 pkt 2b podatnik nie jest zobowiązany do prowadzenia ewidencji kilometrów dla celów VAT jeżeli w odniesieniu do pojazdów samochodowych nie przysługuje mu prawo do odliczenia podatku VAT. Jedną z takich przyczyn jest podmiotowe zwolnienie z VAT.
Konkludując jeżeli podatnik zwolniony podmiotowo z VAT nie jest zobowiązany na mocy ustawy o VAT do prowadzenia ewidencji przebiegu kilometrów VAT (art. 86a ust. 5 pkt 2b ustawy o VAT) to także nie jest zobowiązany do jej prowadzenia w związku z ustawą o PDOF aby mógł zaliczyć w kosztach firmy 100% z faktur dokumentujących poniesione wydatki eksploatacyjne danego pojazdu samochodowego.
Przykład 1
Podatnik jest wspólnikiem spółki cywilnej zwolnionej podmiotowo z VAT. Spółka użytkuje samochód osobowy stanowiący jej środek trwały. Dla przedmiotowego samochodu nie zostało wysłane zgłoszenie VAT-26 do właściwego urzędu skarbowego. Nie została zaprowadzona ewidencja kilometrów dla celów VAT. Natomiast samochód jest używany tylko na cele działalności spółki.
W tej sytuacji wspólnik spółki cywilnej ma prawo zaliczyć 100% kosztów w księgi firmy z tytułu wydatków na użytkowanie tegoż samochodu. Ograniczenie w postaci możliwości ujęcia 75% kosztów dotyczy czynnych podatników VAT, którzy m.in. nie prowadzą ewidencji kilometrów wobec danego samochodu osobowego dla celów VAT.
Przykład 2
Podatniczka zwolniona podmiotowo z VAT prowadzi działalność gospodarczą polegającą na świadczeniu usług fizjoterapii. Podatniczka użytkuje na cele prowadzonej działalności samochód osobowy stanowiący środek trwały w firmie. Dla przedmiotowego samochodu nie zostało wysłane zgłoszenie rejestracyjne VAT-26 do właściwego urzędu skarbowego. Nie została poprowadzona także ewidencja kilometrów dla celów VAT. Samochód osobowy użytkowany jest tylko na cele działalności firmy.
W tej sytuacji podatniczka, posiadając status zwolnionej z VAT ma prawo zaliczyć 100% kosztów w księgi podatkowe firmy z tytułu wydatków na użytkowanie danego samochodu osobowego.
Ograniczenie w postaci możliwości ujęcia 75% kosztów dotyczy czynnych podatników VAT, którzy użytkują w działalności pojazdy samochodowe od których można odliczyć jedynie 50% VAT z tytułu nabycia i ponoszenia wydatków eksploatacyjnych a jednocześnie:
- nie prowadzą ewidencji kilometrów VAT dla danego samochodu oraz,
- nie zgłosili danego samochodu do urzędu skarbowego za pomocą formularza VAT-26 oraz
- nie zaprowadzili zasad użytkowania danego pojazdu wykluczającego użytek prywatny.
Końcowo należy wskazać, że podatnicy zwolnieni z VAT pomimo, iż nie muszą zgłaszać samochodu osobowego do urzędu skarbowego (VAT-26) oraz kilometrówka u podatnika zwolnionego z VAT nie jest potrzebna aby ująć 100% kosztów w księgach to jednak są zobligowani do użytkowania tegoż samochodu na poczet wyłącznie prowadzonej działalności gospodarczej.
Gdyby organ podatkowy zechciał to skontrolować warto aby podatnik był w stanie udowodnić, że tak faktycznie jest np. poprzez stworzenie chociażby reguł użytkowania danego pojazdu w firmie.
