Poradnik Przedsiębiorcy

Sprzedaż usług elektronicznych – opodatkowanie i ujęcie w JPK_V7

Usługami elektronicznymi są usługi świadczone za pomocą środków komunikacji elektronicznej, czyli internetu lub sieci elektronicznej. Wykonanie usług elektronicznych ze względu na ich charakter jest zautomatyzowane i wymaga minimalnego udziału człowieka.  Świadczenie tego typu usług nie jest możliwe bez wykorzystania technologii cyfrowej. Specyfiką usług elektronicznych jest stosunkowo łatwe świadczenie ich poza granicami kraju sprzedawcy, dlatego przedsiębiorcy chętnie korzystają z możliwości zawierania transakcji z nabywcami z całego świata. Trzeba jednak mieć na uwadze, że sprzedaż usług elektronicznych może wiązać się ze specyficznym rozliczeniem podatku VAT oraz dodatkowymi formalnościami, dlatego przed zawarciem transakcji z nabywcą spoza Polski, należy szczegółowo przeanalizować obowiązujące przepisy. 

Obowiązek podatkowy dla usług świadczonych drogą elektroniczną

Ustawa o podatku od towarów i usług nie precyzuje szczególnego momentu powstania obowiązku podatkowego dla usług elektronicznych, co oznacza, że aby ustalić moment powstania obowiązku podatkowego przy usługach świadczonych drogą elektroniczną, należy wziąć pod uwagę zasady ogólne.

Art. 19a ust. 1 ustawy o VAT

Obowiązek podatkowy powstaje z chwilą dokonania dostawy towarów lub wykonania usługi, z zastrzeżeniem ust. 1a, 5 i 7–11, art. 14 ust. 6, art. 20 i art. 21 ust. 1.

Obowiązek podatkowy przy sprzedaży usług elektronicznych powstaje zatem w dacie wykonania usługi.

W razie wcześniejszego otrzymania zapłaty za usługę świadczoną drogą elektroniczną obowiązek podatkowy powstaje w chwili otrzymania należności.

Sprzedaż usług elektronicznych dla podatników z Unii Europejskiej

W przypadku świadczenia usług drogą elektroniczną na rzecz podatników z państw członkowskich UE miejscem opodatkowania transakcji jest miejsce, w którym usługobiorca posiada siedzibę działalności gospodarczej. W praktyce oznacza to, że polski usługodawca dokumentuje transakcje na podstawie faktury bez VAT należnego (stawka VAT „NP” – transakcja nie podlega opodatkowaniu w Polsce) i adnotacją „reverse charge”, czyli „odwrotne obciążenie”, natomiast podatnik unijny będący usługobiorcą ma obowiązek rozliczyć VAT w swoim państwie. Świadczenie usług drogą elektroniczną dla podatników z innych państw członkowskich Unii Europejskiej implikuje konieczność dokonania rejestracji dla celów transakcji wewnątrzwspólnotowych oraz obowiązek składania informacji podsumowujących VAT-UE.

Sprzedaż usług elektronicznych na rzecz osób niebędących podatnikami w UE

Świadczenie usług drogą elektroniczną na rzecz podmiotów niebędących podatnikami z UE wiąże się ze stosowaniem szczególnych zasad rozliczeń podatku od towarów i usług.

Art. 28k ust. 1 ustawy o VAT

Miejscem świadczenia usług telekomunikacyjnych, usług nadawczych i usług elektronicznych na rzecz podmiotów niebędących podatnikami jest miejsce, w którym podmioty te posiadają siedzibę, stałe miejsce zamieszkania lub zwykłe miejsce pobytu.

Oznacza to, że przy dokonaniu transakcji sprzedaży usług elektronicznych konsumentom z innych państw członkowskich Unii Europejskiej miejscem świadczenia jest miejsce, w którym nabywca ma siedzibę, stałe miejsce zamieszkania lub zwykłe miejsce pobytu. Miejsce opodatkowania usług elektronicznych jest wówczas poza Polską, a polski sprzedawca jest zobligowany do rozliczenia VAT należnego w kraju nabywcy przy zastosowaniu przepisów i stawek VAT obowiązujących w danym państwie członkowskim. Warto wiedzieć, że przedsiębiorcy świadczący usługi drogą elektroniczną na rzecz konsumentów mogą skorzystać z pewnego rodzaju uproszczenia, jakim jest procedura MOSS (ang. Mini One Stop Shop), dzięki któremu nie trzeba dokonywać rejestracji podatnika w kraju nabywcy usług elektronicznych.

Kiedy możliwe jest opodatkowanie w Polsce sprzedaży usług elektronicznych na rzecz konsumentów z UE?

Nie każde świadczenie usług elektronicznych na rzecz podmiotów niebędących podatnikami jest opodatkowane w kraju, w którym podmioty te posiadają siedzibę, stałe miejsce zamieszkania lub zwykłe miejsce pobytu. Ustawodawcy dopuszczają stosowanie pewnego limitu sprzedaży tego typu usług, do którego transakcje podlegają opodatkowaniu w Polsce. Zgodnie z art. 28k ust. 2 ustawy o VAT, jeżeli łącznie spełnione są następujące warunki:  

  1. usługodawca posiada siedzibę działalności gospodarczej, a w razie braku takiej siedziby – stałe miejsce zamieszkania lub zwykłe miejsce pobytu – tylko na terytorium jednego państwa członkowskiego;

  2. usługi, o których mowa w ust. 1, są świadczone na rzecz podmiotów niebędących podatnikami, posiadających siedzibę, stałe miejsce zamieszkania lub zwykłe miejsce pobytu na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium państwa członkowskiego, o którym mowa w pkt 1;

  3. całkowita wartość usług, o których mowa w ust. 1, świadczonych na rzecz podmiotów, o których mowa w pkt 2, pomniejszona o kwotę podatku, nie przekroczyła w trakcie roku podatkowego ani w poprzednim roku podatkowym kwoty 10 000 euro lub jej równowartości wyrażonej w walucie krajowej państwa członkowskiego, o którym mowa w pkt 1, przy czym w przypadku usługodawcy posiadającego siedzibę działalności gospodarczej, a w razie braku takiej siedziby – stałe miejsce zamieszkania lub zwykłe miejsce pobytu – tylko na terytorium kraju wyrażona w złotych równowartość kwoty w euro wynosi 42 000 zł

– to sprzedaż usług elektronicznych dla konsumentów z UE jest opodatkowana w kraju siedziby usługodawcy.

Jeżeli zatem polski przedsiębiorca spełnia powyższe warunki, w szczególności gdy wartość sprzedawanych usług elektronicznych netto nie przekracza 42 000 zł rocznie, to świadczenie usług elektronicznych na rzecz konsumentów z UE opodatkowujemy w Polsce przy zastosowaniu krajowej stawki VAT. Do momentu przekroczenia powyższego progu stosujemy zatem zasady ogólne dotyczące miejsca świadczenia usług na rzecz osób niebędących podatnikami.

Art. 28c ust. 1 ustawy o VAT

Miejscem świadczenia usług na rzecz podmiotów niebędących podatnikami jest miejsce, w którym usługodawca posiada siedzibę działalności gospodarczej, z zastrzeżeniem ust. 2 i 3 oraz art. 28d, art. 28e, art. 28f ust. 1, 2 i 3, art. 28g ust. 2 i art. 28h–28n.

Procedura MOSS

W przypadku, gdy wartość sprzedanych usług elektronicznych netto dla osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej z UE przekroczy limit 42 000 zł rocznie, polski przedsiębiorca jest zobligowany do stosowania szczególnych zasad rozliczenia VAT od tego typu transakcji, miejscem świadczenia jest wówczas kraj nabywcy usługi. Usługodawca powinien zarejestrować się wówczas dla celów VAT w kraju zamieszkania nabywcy i rozliczać VAT na zasadach obowiązujących w tym państwie. Jak zostało wcześniej wspomniane, w celu uniknięcia formalności związanych z rejestracją podatnika w kraju nabywcy usług elektronicznych, można skorzystać z procedury MOSS.

Art. 130b ust. 1 ustawy o VAT

Podatnik świadczący usługi telekomunikacyjne, usługi nadawcze lub usługi elektroniczne, dla których miejscem świadczenia jest miejsce określone zgodnie z art. 28k ust. 1, na rzecz osób niebędących podatnikami, o których mowa w art. 28a, mających siedzibę, stałe miejsce zamieszkania lub zwykłe miejsce pobytu w państwie członkowskim konsumpcji, może złożyć zgłoszenie informujące o zamiarze skorzystania z procedury szczególnej rozliczania VAT w państwie członkowskim, w którym posiada:

  1. siedzibę działalności gospodarczej albo 

  2. stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej, jeżeli nie posiada siedziby działalności gospodarczej na terytorium Unii Europejskiej, albo

  3. stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej i które wybiera w celu złożenia zgłoszenia, jeżeli nie posiada siedziby działalności gospodarczej na terytorium Unii Europejskiej, ale posiada więcej niż jedno stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium Unii Europejskiej.

System MOSS jest zatem sporym ułatwieniem dla osób dokonujących sprzedaży usług elektronicznych na rzecz podmiotów niebędących podatnikami z UE, pozwala bowiem na rozliczenie VAT od transakcji sprzedaży tego typu usług dla osób fizycznych z krajów Wspólnoty nieprowadzących działalności gospodarczej, bez konieczności rejestracji w państwie nabywcy. Więcej na ten temat w artykule: Procedura MOSS – wszystko, co warto wiedzieć

Świadczenie usług elektronicznych poza Unią Europejską

W sytuacji, gdy usługi elektroniczne są świadczone na rzecz kontrahenta spoza kraju i spoza UE, obowiązek podatkowy zostaje przeniesiony na nabywcę tych usług. U nabywcy powstaje wtedy obowiązek rozliczenia podatku VAT od zakupionych usług elektronicznych z tytułu importu, a polski sprzedawca stosuje odwrotne obciążenie, transakcja nie podlega opodatkowaniu VAT w Polsce. Na fakturze widnieje wówczas stawka „NP” (nie podlega) oraz adnotacja „odwrotne obciążenie”.

Jak już zostało wspomniane, miejscem świadczenia usług elektronicznych na rzecz podmiotów niebędących podatnikami jest miejsce, w którym podmioty te posiadają siedzibę, stałe miejsce zamieszkania lub zwykłe miejsce pobytu. Taka sama zasada obowiązuje zarówno przy sprzedaży usług elektronicznych dla konsumentów z UE jak i spoza UE. Oznacza to, że w przypadku, gdy od polskiego przedsiębiorcy usługi elektroniczne nabywa osoba fizyczna spoza Unii Europejskiej, transakcja nie podlega opodatkowaniu podatkiem VAT w Polsce. Niestety, obowiązujące regulacje prawne nie przewidują żadnego uproszczenia rozliczenia tego typu transakcji, jak w przypadku sprzedaży usług elektronicznych dla konsumentów z UE (procedura MOSS). W celu ustalenia, czy konieczna jest rejestracja do VAT w kraju nabywcy usługi elektronicznej spoza UE, należy zapoznać się z przepisami wewnętrznymi danego państwa.

Usługi elektroniczne a plik JPK_V7

Od 1 października 2020 roku ustawodawcy wprowadzili nowy plik JPK_V7M/JPK_V7K. W części ewidencyjnej nowego pliku JPK_VAT z deklaracją podatnicy zostali zobligowani do stosowania różnego rodzaju oznaczeń transakcji. Jednym z nich jest oznaczenie EE odnoszące się do sprzedaży usług telekomunikacyjnych, nadawczych lub elektronicznych, o których mowa w art. 28k ustawy o VAT, tzn. świadczonych na rzecz podmiotów niebędących podatnikami, dla których miejscem świadczenia jest miejsce, w którym podmioty te posiadają siedzibę, stałe miejsce zamieszkania lub zwykłe miejsce pobytu.

Oznaczenie EE należy stosować przy ewidencjonowaniu podatku należnego, czyli w transakcjach sprzedaży. W przypadku, gdy faktura dokumentuje świadczenie usług elektronicznych na rzecz podmiotów niebędących podatnikami, w części ewidencyjnej pliku JPK_V7M/JPK_V7K należy użyć oznaczenia EE.