Poradnik Przedsiębiorcy

Sprzedaż zdjęć i filmów przez internet – jak rozliczyć na gruncie VAT?

Sprzedaż internetowa obejmuje również produkty cyfrowe, takie jak zdjęcia czy filmy. Dokonywanie sprzedaży w ramach prowadzonej działalności gospodarczej podlega opodatkowaniu podatkiem VAT, przy czym w tym przypadku należy rozważyć, czy wykonywane czynności powinny być kwalifikowane jako usługi elektroniczne. W poniższym artykule przeanalizujemy problem, jak rozliczyć sprzedaż zdjęć i filmów przez internet na rzecz konsumentów.

Czym są usługi elektroniczne?

Dla wielu podatników może być zaskoczeniem, że w pewnych okolicznościach sprzedaż może być kwalifikowana jako usługa, a nie jako dostawa towaru. Z taką właśnie sytuacją będziemy mieli do czynienia w przypadku wykonywania usług elektronicznych. 

W pierwszej kolejności odnieśmy się do definicji towaru. Jak podaje art. 2 pkt 6 ustawy VAT przez towar rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii. Odnosząc się do prawa cywilnego, możemy wskazać, że rzeczami są przedmioty materialne. W rezultacie zdjęcie będzie towarem, w sytuacji gdy ma postać materialną, a więc wtedy gdy jest wywołane (wydrukowane). Natomiast jeżeli mówimy o cyfrowej postaci zdjęcia, to nie jest to rzecz materialna, a w konsekwencji nie jest to też towar.

Przechodząc jednak do kwestii usług elektronicznych, trzeba wskazać, że w tym zakresie art. 2 pkt 26 ustawy VAT odsyła wprost do treści art. 7 rozporządzenia wykonawczego Rady UE 282/2011. Artykuł ten podaje, że usługi elektroniczne to: „usługi świadczone za pomocą Internetu lub sieci elektronicznej, których świadczenie – ze względu na ich charakter – jest zasadniczo zautomatyzowane i wymaga minimalnego udziału człowieka, a ich wykonanie bez wykorzystania technologii informacyjnej jest niemożliwe”.

Dodatkowo wskazano, że usługi elektroniczne obejmują m.in. takie czynności jak:

  • ogólnie dostawy produktów w formie cyfrowej, łącznie z oprogramowaniem, jego modyfikacjami lub nowszymi wersjami;
  • uzyskiwanie dostępu i pobieranie obrazów, fotografii i wygaszaczy ekranu;
  • uzyskiwanie dostępu do filmów i ich pobieranie.

W świetle powyższego dostawa zdjęć i filmów w formie cyfrowej przy wykorzystaniu technologii informacyjnej jest usługą elektroniczną.

Sprzedaż zdjęć i filmów przez internet w formie cyfrowej może stanowić świadczenie usług elektronicznych w rozumieniu art. 2 pkt 26 ustawy VAT.

Problem z właściwą kwalifikacją

Musimy jednak zwrócić uwagę, że uznanie sprzedaży zdjęć i filmów za usługę elektroniczną wymaga ścisłego spełnienia warunków określonych w przepisie. 

Samo rozporządzenie wskazuje bowiem, że za usługi elektroniczne nie uznaje się dostawy towarów, w których przypadku zamawianie i obsługa zamówienia odbywają się elektronicznie.

To powoduje, że inaczej będą kwalifikowane produkty (towary), które posiadają formę cyfrową a więc wszystkie te produkty, które można pobrać na dysk komputera. Nabywca takiego produktu cyfrowego pobiera nabyty towar za pośrednictwem odpowiedniego oprogramowania na dysk swojego komputera. Co ważne, wskazany sposób jest jedyną możliwością otrzymania produktu, gdyż produkty cyfrowe nie występują w tradycyjnej, materialnej wersji, przykładowo w formie wydruków papierowych.

Ponadto w orzecznictwie wskazuje się, że charakterystyczną cechą produktów cyfrowych jest również to, że po jednorazowym umieszczeniu ich na stronie internetowej dostawcy, produkt ten może zostać pobrany przez dowolną liczbę potencjalnych nabywców teoretycznie nieskończoną ilość razy. Dostawa produktów cyfrowych odbywa się w sposób zautomatyzowany i z niewielkim udziałem człowieka. Kluczowe jest zatem, aby dostawa takich produktów była niemożliwa bez wykorzystania technologii informacyjnej.

Nie jest natomiast usługą elektroniczną sprzedaż towarów w tradycyjnej, materialnej formie, gdy droga elektroniczna (internet) stanowi jedynie środek komunikacji pomiędzy dostawcą a odbiorcą towaru, nie stanowi zaś cechy samego produktu.

Podatnicy muszą pamiętać, że nie jest usługą elektroniczną sprzedaż towarów, których oferta jest ogłaszana przez internet, a faktyczna sprzedaż jest realizowana w sposób tradycyjny, bez pomocy technologii informacyjnych. Sam tylko elektroniczny sposób komunikacji między stronami nie czyni danego świadczenia usługą elektroniczną.

Miejsce opodatkowania usług elektronicznych

Przyjmując jednak, że sprzedaż zdjęć i filmów przez internet spełnia wszystkie warunki prawne i jest kwalifikowana jako usługa elektroniczna, należy zastanowić się nad kwestią ich opodatkowania.

Rozpatrując problem z perspektywy świadczenia usługi na rzecz konsumentów, tj. osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej, należy zauważyć, że w myśl zasady ogólnej wyrażonej w art. 28c ustawy VAT miejscem opodatkowania takiej usługi jest kraj siedziby podatnika.

Trzeba jednak zauważyć, że w pewnych przypadkach reguła ta doznaje wyjątków. Tak właśnie będzie w przypadku usług elektronicznych, gdzie zastosowanie będzie miał art. 28k ustawy VAT. W myśl tego przepisu: „miejscem świadczenia usług telekomunikacyjnych, usług nadawczych i usług elektronicznych na rzecz podmiotów niebędących podatnikami jest miejsce, w którym podmioty te posiadają siedzibę, stałe miejsce zamieszkania lub zwykłe miejsce pobytu”.

To oznacza, że miejscem opodatkowania usługi elektronicznej jest kraj miejsca zamieszkania konsumenta, a nie kraj siedziby podatnika.

Przyjęcie takiej formy jest bardzo kłopotliwe dla podatnika, ponieważ obliguje go do rejestracji dla celów podatku VAT w każdym kraju miejsca zamieszkania konsumenta. 

W celu uproszczenia przepisów 1 stycznia 2019 r. wprowadzono do ustawy wyjątek od powyższej zasady. Jak możemy przeczytać w art. 28k ust. 2 ustawy VAT, przepis ust. 1 nie ma zastosowania, w przypadku gdy łącznie są spełnione następujące warunki:

  1. sprzedawca posiada siedzibę na terenie kraju UE;
  2. usługi elektroniczne są świadczone na rzecz konsumentów z innych krajów UE;
  3. całkowita wartość usług elektronicznych pomniejszona o kwotę podatku nie przekroczyła w trakcie roku podatkowego ani w poprzednim roku podatkowym kwoty 10 000 euro lub jej równowartości wyrażonej w walucie krajowej państwa członkowskiego.

Jeżeli ww. warunki są spełnione łącznie, nie stosujemy reguły wyrażonej w art. 28k, lecz w art. 28c ustawy VAT, co powoduje, że miejscem świadczenia usługi elektronicznej będzie kraj siedziby usługodawcy, a więc Polska.

W przypadku usług elektronicznych świadczonych na rzecz konsumentów możliwe są dwa scenariusze określające miejsce świadczenia takiej usługi. Będzie to albo państwo siedziby konsumenta (nabywcy) albo kraj siedziby podatnika (sprzedawcy).

Sprzedaż zdjęć i filmów przez internet a kasa fiskalna

Na zakończenie pozostaje nam do wyjaśnienia kwestia związana z obowiązkiem posiadania kasy fiskalnej oraz wydawania konsumentom paragonów.

Trzeba wskazać, że zagadnienie to jest uzależnione od ustalonego miejsca świadczenia usługi elektronicznej. Od tego bowiem zależy, czy usługi te powinny być opodatkowane w Polsce, czy też w innym kraju. Jedynie w przypadku gdy usługi będą opodatkowane w Polsce, można rozpatrywać, czy istnieje obowiązek prowadzenia ewidencji sprzedaży przy użyciu kasy rejestrującej. Zatem w tych przypadkach, gdy na podstawie art. 28k ustawy, miejscem świadczenia usług elektronicznych będzie kraj zamieszkania usługobiorcy, to obowiązek posiadania kasy fiskalnej w tym zakresie nie wystąpi.

Jeżeli natomiast miejscem świadczenia usług będzie Polska, zgodnie z art. 28c ustawy VAT, to taki obowiązek się pojawi, przy czym w tym zakresie istnieje możliwość skorzystania ze zwolnienia z obowiązku posiadania kasy fiskalnej, w przypadku gdy świadczący usługę otrzyma w całości zapłatę za wykonaną czynność za pośrednictwem poczty, banku lub spółdzielczej kasy oszczędnościowo-kredytowej (odpowiednio na rachunek bankowy podatnika lub na rachunek podatnika w spółdzielczej kasie oszczędnościowo-kredytowej, której jest członkiem), a z ewidencji i dowodów dokumentujących zapłatę jednoznacznie wynika, jakiej konkretnie czynności dotyczyła.

Podsumowując powyższe, kwestia sprzedaży i zdjęć przez internet na gruncie podatku VAT jest zagadnieniem wielowątkowym. Co więcej, możliwe są tutaj zarówno różne kwalifikacje, jeżeli chodzi o przyporządkowanie sprzedaży do dostawy towarów, jak i świadczenia usługi. W dalszej kolejności wywołuje to różne skutki w sferze określenia miejsca świadczenia czy też obowiązku posiadania kasy fiskalnej.