VAT OSS - procedura zastępująca VAT MOSS

Przedsiębiorcy sprzedający usługi telekomunikacyjne, elektroniczne oraz nadawcze dla konsumentów z UE dobrze znają uproszczoną procedurę rozliczenia podatku VAT, czyli VAT MOSS. Od 1 lipca 2021 roku wprowadzono wiele zmian w funkcjonowaniu rozliczenia podatku VAT na obszarze handlu elektronicznego. Jedną z nich jest zaimplementowanie nowej procedury rozliczania podatku VAT, czyli procedury VAT OSS.

Procedura VAT MOSS obowiązująca do 30 czerwca 2021 roku

Procedura VAT MOSS w kształcie do 30 czerwca 2021 roku umożliwiała podatnikom rozliczenie podatku VAT z tytułu sprzedaży usług na rzecz konsumentów w państwie członkowskim identyfikacji zamiast dokonywania rejestracji do VAT w każdym państwie docelowym dla świadczenia usług. Państwo członkowskie identyfikacji to państwo siedziby działalności gospodarczej lub stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej.

Umożliwiała ona rozliczenie podatku VAT w jednym państwie identyfikacji w przypadku świadczenia usług telekomunikacyjnych, nadawczych (TNE) oraz elektronicznych na rzecz konsumentów z UE. 

VAT MOSS pozwalała na rozliczenie w jednej odrębnej deklaracji sprzedaży usług TNE według zasad właściwych dla transakcji krajowych, ale zgodnie ze stawkami obowiązującymi w krajach UE konsumpcji usług. 

Podatnicy mogli jednak nie stosować VAT MOSS, a wykorzystać inne uproszczenie rozliczenia podatku VAT dla konsumentów usług TNE. W myśl art. 28k ust. 2 ustawy o VAT podatnik mógł zastosować krajową stawkę dla sprzedaży usług TNE na rzecz konsumentów, jeżeli:

1. usługodawca posiada siedzibę działalności gospodarczej, a w razie braku takiej siedziby – stałe miejsce zamieszkania lub zwykłe miejsce pobytu, tylko na terytorium jednego państwa członkowskiego;

2. usługi TNE są świadczone na rzecz podmiotów niebędących podatnikami, posiadających siedzibę, stałe miejsce zamieszkania lub zwykłe miejsce pobytu na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium państwa członkowskiego, o którym mowa w pkt 1;

3. całkowita wartość usług TNE, świadczonych na rzecz podmiotów, o których mowa w pkt 2, pomniejszona o kwotę podatku, nie przekroczyła w trakcie roku podatkowego ani w poprzednim roku podatkowym kwoty 10 000 euro lub jej równowartości wyrażonej w walucie krajowej państwa członkowskiego, o którym mowa w pkt 1, przy czym w przypadku usługodawcy posiadającego siedzibę działalności gospodarczej, a w razie braku takiej siedziby – stałe miejsce zamieszkania lub zwykłe miejsce pobytu, tylko na terytorium kraju wyrażona w złotych równowartość kwoty w euro wynosi 42 000 zł.

1. rejestracji dla celów VAT w kraju, w którym limit został przekroczony;

2. rejestracji do procedury VAT MOSS w Polsce.

Zgłoszenie do procedury VAT MOSS w Polsce odbywało się za pomocą przekazania do Naczelnika Drugiego Urzędu Skarbowego Warszawa-Śródmieście:

1. formularza VIU-R właściwego dla procedury unijnej, gdy sprzedającym jest podatnik posiadający siedzibę działalności w jednym z krajów UE, gdy Polska była państwem identyfikacji;

2. formularza VIN-R właściwego dla procedury nieunijnej, gdy sprzedającym jest podatnik posiadający siedzibę działalności poza UE, gdy Polska stała się dla niego państwem identyfikacji.

Rozliczenie kwot podatku VAT w procedurze VAT MOSS dokonywane było w walucie euro bez zaokrąglenia w dół lub w górę. Zatem obowiązkiem była zapłata w taki sposób ustalonego podatku VAT, a więc prawie zawsze w kwocie określonej co do eurocenta.

Rozliczenie podatku VAT w procedurze VAT MOSS odbywało się za pomocą kwartalnych deklaracji:

1. formularza VIU-D właściwego dla procedury unijnej, gdy sprzedającym jest podatnik posiadający siedzibę działalności w jednym z krajów UE, gdy Polska była państwem identyfikacji;

2. formularza VIN-D właściwego dla procedury nieunijnej, gdy sprzedającym jest podatnik posiadający siedzibę działalności poza UE, gdy Polska stała się dla niego państwem identyfikacji.

Zarówno zapłaty podatku, jak i złożenia jednej z ww. deklaracji podatnik dokonywał za okres kwartalny w terminie do 20. dnia miesiąca następnego po kwartale rozliczeniowym.

Podatnik dysponował unikalnym, nadanym dla każdej deklaracji rozliczeniowej numerem UNR służącym do późniejszego ujęcia przy określeniu tytułu zapłaty podatku VAT MOSS.

Od 1 lipca 2021 roku ma miejsce wprowadzenie nowej procedury VAT OSS, która całkowicie zastąpi dotychczas stosowaną procedurę VAT MOSS. W jaki sposób będzie funkcjonowała nowa procedura? Czego będzie dotyczyła?

Wprowadzenie definicji wewnątrzwspólnotowej sprzedaży towarów na odległość

Dla pełnego wyjaśnienia funkcjonowania nowej procedury VAT OSS należy uprzednio przedstawić definicję wewnątrzwspólnotowej sprzedaży towarów na odległość.

1 lipca 2021 roku nastąpiło wprowadzenie nowej definicji sprzedaży wysyłkowej, która to zastąpiła jej dotychczasową postać. Definicja ta znajduje odzwierciedlenie zarówno w sprzedaży wysyłkowej dokonanej z terytorium kraju (Polski), jak i na terytorium kraju (Polski).

Zgodnie z art. 2 Dyrektywy Rady UE 2017/2455 z dnia 5 grudnia 2017 roku wewnątrzwspólnotowa sprzedaż towarów na odległość (WSTO) to dostawa towarów wysyłanych lub transportowanych przez dostawcę lub na jego rzecz – w tym wtedy, gdy dostawca uczestniczy pośrednio w transporcie lub wysyłce towarów – z państwa członkowskiego innego niż państwo członkowskie zakończenia wysyłki lub transportu towarów do nabywcy, jeżeli spełnione są następujące warunki:

1. dostawa towarów dokonywana jest na rzecz podatnika VAT (podatku od wartości dodanej) lub osoby prawnej niebędącej podatnikiem, u których nie rozlicza się VAT od wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów lub

2. dostawa towarów dokonywana jest na rzecz każdej innej osoby niebędącej podatnikiem (np. konsument – osoba prywatna nieprowadząca działalności).

Warto zwrócić uwagę, że WSTO odnosi się dokładnie do tych samych odbiorców towarów, co sprzedaż wysyłkowa (art. 23 oraz art. 24 ustawy o VAT). Jednakże, gdy mowa o sprzedawcach, to w tym gronie definicja wymienia również sprzedawcę, nawet gdy pośrednio uczestniczy w transporcie lub wysyłce towarów.

Drugim warunkiem wystąpienia WSTO jest przedmiot sprzedaży, a mianowicie to, że dostarczane towary nie mogą być:

• nowymi środkami transportu oraz

• towarami dostarczanymi po montażu lub instalacji, z próbnym uruchomieniem lub bez niego, przez dostawcę lub w jego imieniu;

• towarami opodatkowanymi na zasadach VAT-MARŻY.

Powyższa definicja WSTO zastąpiła od 1 lipca 2021 roku dotychczasową definicję sprzedaży wysyłkowej.

Miejsce dostawy przy WSTO

Jak wskazuje art. 33 Dyrektywy Rady UE 2017/2455 z 5 grudnia 2017 roku, miejsce dostawy wewnątrzwspólnotowej sprzedaży towarów na odległość to miejsce, w którym towary te znajdują się w momencie zakończenia ich wysyłki lub transportu do nabywcy.

Natomiast miejsce dostawy dla dotychczas dokonywanej sprzedaży wysyłkowej (w poprzednim stanie prawnym) stanowiło państwo wysyłki.

Wyjątek dla WSTO

Opodatkowanie podatkiem VAT sprzedaży towarów sklasyfikowanej jako WSTO może nastąpić w kraju sprzedawcy, jeżeli:

1. posiada on siedzibę firmy lub stałe miejsce zamieszkania albo pobytu wyłącznie na terytorium jednego kraju UE;

2. przychody sklasyfikowane jako WSTO w osiąganej przez niego działalności nie przekroczyły nowego niskiego limitu sprzedaży 10 000 euro (limit dla dostaw w ramach WSTO dotyczy łącznie wszystkich państw UE);

3. towary będą wysyłane do innego państwa UE niż państwo siedziby firmy sprzedawcy lub stałego miejsce zamieszkania albo pobytu.

Warto podkreślić, że do 30 czerwca 2021 roku limit sprzedaży wysyłkowej był wyższy od sumy 10 000 euro (np. dla sprzedaży do Niemiec 100 000 euro).

Wszystkie dotychczas obowiązujące limity dla sprzedaży wysyłkowej zostają z 1 lipca 2021 roku zniesione i dla łącznie wszystkich krajów UE obowiązuje już tylko jeden limit sprzedaży wysyłkowej do 10 000 euro.

WSTO jako jeden z elementów VAT OSS

Sprzedawca, który przekroczył jeden łączny limit dla WSTO (oraz dla świadczonych usług na rzecz konsumentów z UE) w wysokości 10 000 euro i nie chce rejestrować się dla celów rozliczania VAT w państwie UE konsumpcji albo dobrowolnie chce przystąpić do rozliczania VAT za pomocą nowej procedury, będzie mógł skorzystać z rozliczania podatku VAT według nowej procedury VAT OSS.

Co warte podkreślenia, sprzedawca dokonujący WSTO jest zobligowany do:

1. prowadzenia ewidencji na potrzeby określenia ustalenia dokonanej już sprzedaży WSTO w stosunku do limitu sprzedaży 10 000 euro;

2. wystawiania faktur sprzedaży dokumentujących WSTO według zasad państwa członkowskiego identyfikacji;

3. gromadzenia i dysponowanie dokumentacją potwierdzającą dostarczenie towarów sprzedawanych w ramach WSTO do kraju UE odbiorcy.

Podmiot i przedmiot w nowej procedurze VAT OSS

Nowa procedura rozliczania podatku VAT, czyli VAT OSS będzie obejmowała swym zasięgiem:

1. WSTO,

2. sprzedaż usług TNE na rzecz konsumentów,

3. sprzedaż pozostałych usług na rzecz konsumentów.

Należy zaznaczyć, że w procedurze VAT OSS sprzedawcami mogą być:

1. dostawcy posiadający siedzibę firmy w jednym z państw UE;

2. podatnicy świadczący usługi na terytorium UE, ale nieposiadający siedziby w kraju UE konsumpcji;

3. pośrednicy – operatorzy interfejsu elektronicznego dokonujący dostawy towarów na terytorium UE.

Zatem nowa procedura OSS będzie obejmować:

• WSTO;

• dostawy towarów na odległość dokonywane za pośrednictwem podmiotów ułatwiających sprzedaż (operatorzy interfejsu elektronicznego – platformy sprzedażowe);

• świadczenie usług TNE dla niepodatników z państw członkowskich UE (poza krajem UE, gdzie siedzibę posiada sprzedawca), gdzie miejsce opodatkowania stanowi kraj UE konsumpcji;

• świadczenie innych usług dla niepodatników z państw członkowskich UE (poza krajem UE, gdzie siedzibę posiada sprzedawca), gdzie miejsce opodatkowania stanowi kraj UE konsumpcji.

Procedura VAT OSS stanowi następcę dotychczas funkcjonującej procedury VAT MOSS, z tym że katalog dostępnych transakcji wobec jej użycia uległ rozszerzeniu. 

Co bardzo ważne, zanim podatnik zdecyduje się lub nie skorzystać z nowej procedury VAT OSS, ma obowiązek prowadzić specjalną ewidencję, która będzie zawierać przeprowadzone transakcje WSTO oraz TNE na rzecz konsumentów w celu identyfikacji momentu przekroczenia limitu sprzedaży 10 000 euro.

Problemy z nowym limitem 

Limit 10 000 euro dla sprzedaży WSTO oraz usług TNE na rzecz konsumentów jest liczony łącznie dla wszystkich krajów UE od 1 lipca 2021 roku.

Jeżeli jednak wysyłka lub transport towaru rozpoczął się przed 1 lipca 2021 roku, a dostarczenie towaru nastąpiło po 30 czerwca 2021 roku, wówczas sprzedawca stosuje nadal przepisy dotyczące sprzedaży wysyłkowej według poprzedniego stanu prawnego.

Zgłoszenie do procedury VAT OSS

Rejestracja do procedury VAT OSS jest podobnie jak przy VAT MOSS dobrowolna. Podatnik może do niej przystąpić, ale może także zarejestrować się do rozliczania podatku VAT z tytułu WSTO lub świadczenia usług na rzecz niepodatników w kraju UE konsumpcji.

Zgłoszenia do procedury VAT OSS w Polsce podatnik dokona, przesyłając elektroniczny formularz rejestracji do Naczelnika Drugiego Urzędu Skarbowego Warszawa-Śródmieście (za pomocą rządowego systemu e-deklaracje dostępnego na stronie podatki.gov.pl):

1. formularza VIU-R(3) właściwego dla procedury unijnej, gdy sprzedającym jest podatnik posiadający siedzibę działalności w jednym z krajów UE, gdy Polska była państwem identyfikacji;

2. formularza VIN-R(3) właściwego dla procedury nieunijnej, gdy sprzedającym jest podatnik posiadający siedzibę działalności poza UE, gdy Polska stała się dla niego państwem identyfikacji.

Trzeba zaznaczyć, że powyższe formularze służą do zasygnalizowania aż trzech odrębnych zdarzeń:

1. rejestracji do procedury VAT OSS,

2. aktualizacji danych w trakcie korzystania z procedury VAT OSS,

3. wyrejestrowania z korzystania procedury VAT OSS.

Bardzo ważne jest to, że czynności rejestracji do procedury VAT OSS podatnik jest zobligowany dokonać w terminie 10. dni, licząc od pierwszej sprzedaży zawierającej się w zakresie procedury VAT OSS.

Jednak podatnicy, którzy po 1 kwietnia 2021 roku, a przed 1 lipca 2021 roku dokonali zgłoszenia z wyprzedzeniem do nowej procedury VAT OSS, mogą już z niej korzystać od 1 lipca 2021 roku.

Jeżeli zdarzy się, że podatnik nie spełnia wymogów kwalifikacji do stosowania procedury VAT OSS, to Naczelnik Drugiego Urzędu Skarbowego Warszawa-Śródmieście prześle elektronicznie postanowienie o odmowie rejestracji, na które podatnikowi przysługuje zażalenie możliwe do przekazania w ciągu 7 dni.

Złożenie rejestracji do VAT OSS skutkuje od pierwszego dnia kwartału kalendarzowego następującego po kwartale, w którym podatnik wysłał formularz rejestracyjny.

Stawki podatku VAT stosowane w krajach unijnych

Przedsiębiorcy od większości sprzedawanych towarów lub usług na terytorium UE mają obowiązek rozliczyć podatek VAT.

Stosowanie procedury VAT OSS wymaga znajomości stawek podatku VAT obowiązujących w krajach unijnych.

Szczegółowy wykaz stawek można znaleźć pod poniższym linkiem:

STAWKI VAT W POSZCZEGÓLNYCH KRAJACH UNIJNYCH

Poniżej przedstawiono przykłady niektórych stawek podstawowych i obniżonych obowiązujących w państwach członkowskich:

Specyfika stosowania procedury VAT OSS

Podsumowując, po dokonaniu rejestracji podatnik stosujący VAT OSS powinien pamiętać o:

1. dobrowolności procedury VAT OSS;

2. rejestracji do procedury VAT OSS w jednym państwie UE (braku obowiązku rejestracji do VAT w każdym państwie członkowskim konsumpcji, ale i brak możliwości rejestracji do procedury VAT OSS w jednym państwie UE przy jednoczesnej rejestracji do rozliczeń VAT na zasadach ogólnych w innym kraju UE);

3. prowadzeniu odrębnej ewidencji dla sprzedaży objętej procedurą VAT OSS, którą podatnik ma obowiązek przechowywać przez 10 lat;

4. stosowaniu stawki VAT właściwej dla sprzedawanej usługi lub towaru w kraju UE konsumpcji;

5. pobieraniu lub umożliwieniu poboru podatku VAT od nabywcy;

6. wykazaniu jedynie podatku VAT należnego z tytułu przeprowadzonych transakcji objętych procedurą VAT OSS, co ogranicza odliczenie zakupów związanych z daną sprzedażą, a dokonanych w różnych państwach UE;

7. elektronicznym przekazywaniu kwartalnej deklaracji dla transakcji dla procedury VAT OSS (odrębnej od części deklaracyjnej JPK_V7) do właściwego urzędu skarbowego państwa UE, w którym sprzedawca dokonał rejestracji do procedur VAT OSS;

8. zapłacie podatku VAT przy użyciu portalu administracji skarbowej państwa UE, w którym sprzedawca dokonał rejestracji do procedur VAT OSS.