Wniesienie dopłat od wspólników to jedna z form dokapitalizowania spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, wykorzystywana w sytuacjach, gdy konieczne jest pozyskanie dodatkowych środków finansowych na bieżącą działalność operacyjną czy planowane inwestycje.
Wniesienie dopłat od wspólników spółki z o.o. – kiedy jest możliwe?
Kwestia dopłat wspólników została uregulowana w art. 177–179 Kodeksu spółek handlowych (ksh). Umowa spółki może zobowiązywać wspólników do dopłat w granicach liczbowo oznaczonej wysokości w stosunku do udziału. Dopłaty mogą zostać nałożone na wspólników tylko wtedy, gdy przewiduje to umowa spółki. Określona powinna być również maksymalna wysokość dopłat oraz zasady ich wnoszenia. Wnoszone przez wspólników dopłaty powinny mieścić się więc w granicach określonych przez umowę spółki. Dopłaty powinny być nakładane i uiszczane przez wspólników równomiernie w stosunku do ich udziałów. Nie jest zatem dopuszczalne wniesienie dopłaty tylko przez jednego wspólnika. Jeżeli spółka decyduje się na wniesienie dopłat, to wszyscy wspólnicy bez wyjątku muszą dokonać dopłat w odpowiedniej wysokości w stosunku do posiadanych udziałów. Jeśli wspólnik nie uiścił dopłaty w określonym terminie, jest zobowiązany do zapłaty odsetek ustawowych za opóźnienie; spółka może również żądać naprawienia szkody wynikłej ze zwłoki.
Dopłaty mogą być wniesione w formie:
- przelewów na rachunek bankowy spółki,
- wpłat gotówkowych,
- rzadziej – w formie rzeczowej, jeśli umowa spółki na to pozwala.
Wysokość i terminy dopłat oznaczane są w miarę potrzeby uchwałą wspólników. Oznacza to, że na podstawie umowy spółki, która przewiduje możliwość i zasady wnoszenia dopłat do spółki, zgromadzenie wspólników podejmuje uchwałę o dopłatach do spółki z o.o. Należy podkreślić, że uchwała o dopłatach do spółki wymaga bezwzględnej większości głosów, o ile umowa spółki nie ustanawia surowszych wymogów. Zgodnie bowiem z art. 245 ksh uchwały zapadają bezwzględną większością głosów, jeżeli przepisy niniejszego działu lub umowa spółki nie stanowią inaczej.
W sytuacji, gdy umowa spółki nie przewiduje wnoszenia dopłat od wspólników do spółki z o.o., w razie wystąpienia potrzeby wniesienia dopłat konieczna jest zmiana umowy. Należy przy tym pamiętać, że uchwała dotycząca zmiany umowy spółki, zwiększająca świadczenia wspólników lub uszczuplająca prawa udziałowe bądź prawa przyznane osobiście poszczególnym wspólnikom, wymaga zgody wszystkich wspólników, których dotyczy. Zatem na zmianę umowy w zakresie dodania możliwości wnoszenia dopłat od wspólników do spółki z ograniczoną odpowiedzialnością zgodę muszą wyrazić wszyscy wspólnicy. Dodatkowo zmiana umowy wymaga uchwały wspólników i wpisu do rejestru przedsiębiorców KRS, a uchwała w zakresie zmiany umowy spółki powinna być umieszczona w protokole sporządzonym przez notariusza, tj. protokole w formie aktu notarialnego (art. 255 ust. 1 ksh). Zmiana postanowień umowy będzie skuteczna z chwilą rejestracji w KRS, dlatego należy wstrzymać się z uchwałą o dopłatach do spółki z o.o. i wniesieniem dopłat przez wspólników po zmianie umowy dopuszczającej taką możliwość do momentu wpisu zmian do Krajowego Rejestru Sądowego.
Dopłaty mogą być zwracane wspólnikom przy zachowaniu warunków z art. 179 ksh. Przepisy ksh stanowią, że:
- dopłaty mogą być zwracane wspólnikom, jeżeli nie są wymagane na pokrycie straty wykazanej w sprawozdaniu finansowym;
- zwrot dopłat może nastąpić po upływie miesiąca od dnia ogłoszenia o zamierzonym zwrocie w piśmie przeznaczonym do ogłoszeń spółki;
- zwrot powinien być dokonany równomiernie wszystkim wspólnikom;
- zwróconych dopłat nie uwzględnia się przy żądaniu nowych dopłat.
Przychód spółki i PCC od dopłat wspólników
Zgodnie z art. 12 ust. 4 pkt 11 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych do przychodów nie zalicza się dopłat wnoszonych do spółki, jeżeli ich wniesienie następuje w trybie i na zasadach określonych w odrębnych przepisach, kwot i wartości stanowiących nadwyżkę ponad wartość nominalną udziałów (akcji), otrzymanych przy ich wydaniu i przekazanych na kapitał zapasowy, oraz w spółdzielniach i ich związkach – wartości wpisowego, przeznaczonych na fundusz zasobowy. Oznacza to, że dopłaty od wspólników do spółki z o.o. nie stanowią przychodu spółki, o ile zachowane są warunki określone w art. 177-178 ustawy ksh, a więc w szczególności wnoszenie dopłat musi przewidywać umowa spółki, dopłaty te muszą zostać wniesione przez wszystkich wspólników w stosunku do ich udziałów, a wysokość dopłat musi mieścić się w granicach przewidzianych w umowie spółki.
Dopłaty wspólników do spółki z ograniczoną odpowiedzialnością co do zasady podlegają opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych (PCC), kwalifikowane są bowiem jako zmiana umowy spółki kapitałowej, przy czym obowiązek podatkowy w zakresie zapłaty PCC ciąży na spółce. Dopłaty te są opodatkowane 0,5% stawką podatku od czynności cywilnoprawnych. PCC powstaje z chwilą dokonania czynności cywilnoprawnej. W przypadku dopłat do spółki przyjmuje się, że jest to data podjęcia uchwały o obowiązku uiszczenia dopłat przez wspólników. Takie stanowisko potwierdzone zostało w wyroku NSA z 6 października 2017 roku (sygn. akt II FSK 2420/15): „[…] Sąd uznał, że w przypadku dopłat, o których mowa w art. 177 k.s.h., jako datę powstania obowiązku podatkowego w rozumieniu przepisów u.p.c.c. przyjąć należy datę podjęcia uchwały o obowiązku uiszczenia dopłat przez wspólników, bowiem na mocy tej uchwały i uprzedniego zapisu umowy spółki w tym zakresie kreuje się ww. stosunek prawny pomiędzy wspólnikami a spółką”.
Ewidencja w księgach rachunkowych wniesienia dopłat od wspólników spółki z o.o.
Dopłaty wspólników wnoszone do spółki z o ograniczoną odpowiedzialnością ewidencjonuje się w księgach rachunkowych jako zwiększenie kapitału rezerwowego, czyli po stronie Ma konta 812 „Kapitał (fundusz) rezerwowy” (w analityce: Kapitał rezerwowy z dopłat wspólników). Drugostronnie dopłaty do spółki ewidencjonowane są po stronie Wn konta 243 „Rozrachunki ze wspólnikami” (w analityce: Imienne konto wspólnika). Dopłaty od wspólników do spółki pozostają na koncie 812 „Kapitał (fundusz) rezerwowy” do momentu ich wykorzystania zgodnie z przeznaczeniem. Kapitał rezerwowy utworzony z dopłat wspólników nie ulega zmniejszeniu, gdy środki pochodzące z dopłat wspólników są przeznaczane na finansowanie inwestycji. Zmniejszenie tego kapitału następuje natomiast w przypadku wykorzystania dopłat na pokrycie straty lub w momencie ich zwrotu wspólnikom. Zgodnie bowiem z art. 36 ust. 2e ustawy o rachunkowości w razie powzięcia uchwały wspólników spółki z ograniczoną odpowiedzialnością określającej termin i wysokość dopłat równowartość dopłat ujmuje się w odrębnej pozycji pasywów bilansu (kapitał rezerwowy z dopłat wspólników) i wykazuje się jako składnik kapitału własnego dopóty, dopóki ten nie zostanie użyty w sposób uzasadniający jego odpisanie; uchwalone, lecz niewniesione dopłaty wykazuje się w dodatkowej pozycji kapitałów własnych „Należne dopłaty na poczet kapitału rezerwowego (wielkość ujemna)”.
Przykład 1.
Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością zajmująca się produkcją opakowań ekologicznych planuje rozbudowę swojej linii produkcyjnej o nowoczesne maszyny do recyklingu. Zarząd i wspólnicy podjęli decyzję, że w celu sfinansowania planowanej inwestycji wspólnicy wniosą dopłaty do spółki. Dopłaty zostaną wniesione przelewem na rachunek bankowy spółki. Jak w księgach rachunkowych należy ująć otrzymane dopłaty na rozwój infrastruktury produkcyjnej?
Zgodnie z przepisami ustawy o rachunkowości dopłaty wnoszone przez wspólników powinny zostać ujęte w księgach rachunkowych na koncie kapitał rezerwowy z dopłat wspólników. Ewidencja uchwały o obowiązku uiszczenia dopłat przez wspólników wygląda następująco:
- Wn konto 243 „Rozrachunki z udziałowcami” (w analityce: Imienne konto wspólnika – dopłaty),
- Ma konto 812 „Kapitał (fundusz) rezerwowy” (w analityce: Kapitał rezerwowy z dopłat wspólników).
Natomiast wniesienie dopłat na podstawie wyciągu bankowego ujmuje się zapisem:
- Wn konto 130 „Rachunek bieżący”,
- Ma konto 243 „Rozrachunki z udziałowcami” (w analityce: Imienne konto wspólnika – dopłaty).
Podatek od czynności cywilnoprawnych (PCC) od dopłat wspólników do spółki z o.o. leży po stronie spółki i podlega zaliczeniu w ciężar kosztów działalności operacyjnej jednostki. Zapłatę PCC można ująć w księgach rachunkowych zapisem:
- Wn konto 403 „Podatki i opłaty”,
- Ma konto 130 „Rachunek bieżący” lub konto 220 „Rozrachunki publicznoprawne”.
