Składnik majątku wykorzystywany w prowadzonej działalności jest ujmowany w kosztach podatkowych w czasie - poprzez dokonywanie systematycznego umorzenia wartości początkowej tzw. odpisów amortyzacyjnych. Czy takie odpisy mogą być dokonywane również w okresie, gdy składnik majątku jest przekazany do użytku innemu podmiotowi na podstawie umowy najmu? Jak powinna być rozliczana amortyzacja środka trwałego w okresie najmu? Odpowiedź w artykule!
Amortyzacja środka trwałego w okresie najmu - kto jej dokonuje?
Dokonywanie odpisów amortyzacyjnych możliwe jest wyłącznie od tych składników majątkowych należących do przedsiębiorcy, które spełniają definicję środka trwałego. Jak bowiem wynika z treści art. 22a ust. 1 ustawy PIT, amortyzacji podlegają stanowiące własność lub współwłasność podatnika, nabyte lub wytworzone we własnym zakresie, kompletne i zdatne do użytku w dniu przyjęcia do używania:
- budowle, budynki oraz lokale będące odrębną własnością;
- maszyny, urządzenia i środki transportu;
- inne przedmioty.
Ich przewidywany okres używania musi także być dłuższy niż rok, a środki te muszą być wykorzystywane przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą albo oddane do używania na podstawie umowy najmu, dzierżawy lub umowy podobnej.
Analizując powyższą definicję warto zwrócić uwagę, że jednym z warunków dokonywania odpisów amortyzacyjnych jest to, aby składnik stanowił własność bądź współwłasność podatnika. Trzeba zatem zauważyć, że w momencie oddania danego składnika w najem kwestia własności pozostaje bez zmian. Zatem amortyzacja środka trwałego w okresie najmu powinna być nadal dokonywana przez wynajmującego, czyli właściciela składnika majątku.
Kiedy nie można dokonywać odpisów amortyzacyjnych?
Ustawa PIT przewiduje również pewne okoliczności, gdy podatnik nie może dokonywać odpisów amortyzacyjnych. Zastanówmy się zatem, czy sytuacje te dotyczą przypadku, gdy środek trwały jest przedmiotem umowy najmu.
W pierwszej kolejności warto wskazać na treść art. 22c pkt 5 ustawy PIT, gdzie wskazano, że amortyzacji nie podlegają składniki majątku, które nie są używane na skutek zawieszenia działalności gospodarczej na podstawie przepisów dotyczących zawieszenia wykonywania działalności gospodarczej albo zaprzestania działalności, w której te składniki były używane.
Należy jednak zauważyć, że powyższy przepis nie dotyczy analizowanej sytuacji. W przypadku bowiem oddania środka trwałego w najem nie dochodzi ani do zawieszenia działalności ani też do zaprzestania działalności. Zawarcie umowy najmu bez wątpienia stanowi przejaw aktywności gospodarczej przedsiębiorcy, w związku z czym nie można mówić o zaprzestaniu działalności.
Kolejny przepis na który warto zwrócić uwagę to art. 23 ust. 1 pkt 45a lit c) ustawy PIT. W myśl tej regulacji nie stanowią kosztów podatkowych odpisy amortyzacyjne od wartości początkowej m.in. środków trwałych oddanych do nieodpłatnego używania za miesiące, w których składniki te były oddane do takiego używania.
Jednakże również i ten przepis nie znajduje zastosowania w przypadku oddania środka trwałego w najem. Przede wszystkim podkreślić należy, że umowa najmu, ze swej istoty, ma charakter odpłatny. Wynika to bezpośrednio z treści Kodeksu cywilnego (kc). Jak bowiem stanowi art. 659 kc, przez umowę najmu wynajmujący zobowiązuje się oddać najemcy rzecz do używania przez czas oznaczony lub nieoznaczony, a najemca zobowiązuje się płacić wynajmującemu umówiony czynsz. Czynsz może być oznaczony w pieniądzach lub w świadczeniach innego rodzaju. Amortyzacji nie podlegają jedynie te środki trwałe, które zostały oddane w ramach umowy nieodpłatnej. Skoro zatem składnik majątkowy przekazywany jest na podstawie odpłatnej umowy najmu to nie ma przeszkód, aby był on nadal amortyzowany przez właściciela.
Podatnik prowadzi działalność gospodarczą w zakresie usług budowlanych. W swoim parku maszynowym posiada kilka koparek, które stanowią jego środki trwałe, od których dokonywane są odpisy amortyzacyjne. Jedną z koparek postanowił oddać w odpłatny najem. Jak powinna być dokonywana amortyzacja środka trwałego w okresie najmu?
Mimo zawartej umowy najmu podatnik nadal może dokonywać odpisów amortyzacyjnych na dotychczasowych zasadach.
Przykład 2.
Podatnik prowadzi działalność gospodarczą w zakresie usług budowlanych. W swoim parku maszynowym posiada kilka koparek, które stanowią jego środki trwałe od których dokonywane są odpisy amortyzacyjne. Jedną z koparek postanowił nieodpłatnie oddać swoje żonie do używania w ramach jej działalności gospodarczej.
W takim przypadku podatnik nie będzie mógł dokonywać odpisów amortyzacyjnych za te miesiące, w których koparka jest nieodpłatnie używana przez żonę.
Oddanie środka trwałego kooperantom w ramach umowy o współpracy
Często dochodzi do sytuacji, gdy w ramach realizacji wspólnego projektu współpracujący przedsiębiorcy użyczają sobie wzajemnie środki trwałe. Działanie to ma na celu przyspieszenie procesu produkcji i realizację zlecenia, co w dalszej kolejności przynosi zysk obu współpracującym stronom. Czy zatem w takiej sytuacji mamy do czynienia z nieodpłatnym użyczeniem, które wyłącza możliwość dokonywania odpisów amortyzacyjnych od przekazanych środków trwałych?
Na szczęście organy podatkowe uznają, że z uwagi na możliwą korzyść w postaci otrzymania wynagrodzenia za realizację wspólnie zaciągniętego zlecenia, nie można takiego działania uznać za nieodpłatne. Podatnik oddający środki trwałe do używania swojemu kooperantowi może z tego tytułu odnieść wymierny zysk.
Jako przykład warto przywołać stanowisko Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie zawarte w interpretacji indywidualnej z 20 listopada 2014 roku (nr IPPB5/423-879/14-2/KS):
“W związku z powyższym, zdaniem organu, istnieje związek przyczynowo – skutkowy występujący pomiędzy kosztami związanymi z amortyzacją przedmiotowych Maszyn użyczanych kooperantom, którzy zobowiązują się do wyprodukowania na rzecz Spółki komponentów za cenę niższą, niż gdyby produkowane one były przez kooperantów przy wykorzystaniu Maszyn będących ich własnością. Jak podaje Spółka, korzystniejsze będzie dla niej czasowe zlecenie Kooperantom wykonywania dotychczasowych operacji produkcyjnych na Maszynach i zaprzestanie ich samodzielnego wykonywania. Powyższe działania będą miały wpływ na osiągnięcie przychodów lub też zachowanie lub zabezpieczenie źródła przychodu.
Wobec powyższego, skoro w danej sprawie nie mamy do czynienia z nieodpłatnym udostępnieniem środków trwałych Spółki do używania kooperantom, a koszty związane z amortyzacją przedmiotowych Maszyn użyczanych kooperantom spełniają przesłanki określone w art. 15 ust. 1 ustawy, uznać należy, że w świetle przedstawionego stanu faktycznego i powołanych przepisów prawa, odpisy amortyzacyjne od wartości początkowej udostępnianych kooperantom Maszyn, stanowią koszty uzyskania przychodów Spółki.”
Dwóch przedsiębiorców zawarło umowę o współpracy w zakresie produkcji mebli. Podjęli się oni realizacji zlecenia dla kontrahenta ze Szwecji. W ramach projektu jeden przedsiębiorca przekazał drugiemu kilka maszyn stolarskich.
Z uwagi na możliwość uzyskania potencjalnego zysku za wykonanie zlecenia takie przekazanie nie ma charakteru nieodpłatnego. W konsekwencji podatnik nadal może dokonywać odpisów amortyzacyjnych od maszyn stolarskich.
