W momencie dokonania likwidacji działalności gospodarczej na stanie mogą pozostawać nie tylko składniki materialne kwalifikowane jako środki trwałe czy też wyposażenie. Przykładowo może pozostać licencja do programu komputerowego, która stanowi wartość niematerialną i prawną. W związku z tym pojawia się pytanie, jaki status podatkowy przysługuje na niezamortyzowane wartości niematerialne i prawne na dzień likwidacji? Odpowiedź znajdziesz w artykule!
Podatkowe rozliczenie wartości niematerialnych i prawnych
W pierwszej kolejności wskażmy, że zgodnie z art. 22b ust. 1 ustawy o PIT amortyzacji podlegają, z zastrzeżeniem art. 22c, nabyte od innego podmiotu, nadające się do gospodarczego wykorzystania w dniu przyjęcia do używania:
- spółdzielcze prawo do lokalu użytkowego;
- autorskie lub pokrewne prawa majątkowe;
- licencje;
- prawa określone w Ustawie z dnia 30 czerwca 2000 roku – Prawo własności przemysłowej;
- wartość stanowiąca równowartość uzyskanych informacji związanych z wiedzą w dziedzinie przemysłowej, handlowej, naukowej lub organizacyjnej (know-how)
– o przewidywanym okresie używania dłuższym niż rok, wykorzystywane przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą albo oddane przez niego do używania na podstawie umowy licencyjnej (sublicencji), umowy najmu, dzierżawy lub umowy leasingu zwane wartościami niematerialnymi i prawnymi.
Wartości niematerialne i prawne (dalej: WNiP) podlegają podatkowej amortyzacji od ich wartości początkowej. Jak stanowi art. 22h ust. 1 pkt 1 ustawy o PIT, odpisów amortyzacyjnych dokonuje się od wartości początkowej środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych, z zastrzeżeniem art. 22k, począwszy od pierwszego miesiąca następującego po miesiącu, w którym ten środek lub wartość wprowadzono do ewidencji (wykazu), z zastrzeżeniem art. 22e, do końca tego miesiąca, w którym następuje zrównanie sumy odpisów amortyzacyjnych z ich wartością początkową lub w którym postawiono je w stan likwidacji, zbyto lub stwierdzono ich niedobór.
Wartości niematerialne i prawne a spis z natury
Zgodnie z § 24 ust. 1 rozporządzenia w sprawie prowadzenia KPiR obowiązkiem podatnika jest sporządzenie na dzień likwidacji spisu z natury. Spis ten dotyczy towarów handlowych, materiałów (surowców) podstawowych i pomocniczych, półwyrobów, produkcji w toku, wyrobów gotowych, braków i odpadów. Wartość remanentu końcowego jest uwzględniana przy ustalaniu wysokości rocznego podatku dochodowego, o czym stanowi art. 24 ust. 2 ustawy o PIT.
Należy jednak zwrócić uwagę, że ww. przepis stanowiący o elementach składowych spisu z natury nie obejmuje swoim zakresem wartości niematerialnych i prawnych.
Jednocześnie jednak zgodnie z art. 24 ust. 3a ustawy o PIT w razie likwidacji działalności gospodarczej sporządza się wykaz składników majątku na dzień likwidacji działalności. Wykaz powinien zawierać co najmniej następujące dane:
- liczbę porządkową, określenie (nazwę) składnika majątku;
- datę nabycia składnika majątku;
- kwotę wydatków poniesionych na nabycie składnika majątku;
- kwotę wydatków poniesionych na nabycie składnika majątku zaliczoną do kosztów uzyskania przychodów;
- wartość początkową, metodę amortyzacji, sumę odpisów amortyzacyjnych;
- wysokość wypłaconych środków pieniężnych należnych wspólnikom z tytułu udziału w spółce niebędącej osobą prawną na dzień wystąpienia lub likwidacji.
Przyjmuje się, że ww. wykazem należy objąć wszystkie składniki majątku na dzień likwidacji, tj:
- towary handlowe,
- wyroby gotowe,
- półwyroby,
- materiały (surowce),
- wyposażenie,
- środki trwałe,
- wartości niematerialne i prawne (np. licencje rozliczone w ramach działalności),
- wszelkie składniki majątku niewpisane do żadnych rejestrów.
Obowiązek sporządzenia ww. wykazu ma charakter jedynie informacyjny i jest niezależny od obowiązku sporządzenia spisu z natury. Wykaz ten nie wpływa na wielkość podatku dochodowego do zapłaty, jak również nie podlega zgłoszeniu do urzędu skarbowego. Co istotne, podatnik ma obowiązek wskazania w wykazie nie tylko środków trwałych, ale także wartości niematerialnych i prawnych.
Niezamortyzowane wartości niematerialne i prawne a podatkowe rozliczenie
Należy podkreślić, że w ustawie o PIT nie funkcjonuje żaden przepis, który umożliwiałby podatnikowi likwidującemu działalność gospodarczą zaliczenie do kosztów podatkowych nieumorzonej wartości początkowej WNiP.
W momencie likwidacji działalności gospodarczej majątek, który należał do firmy, staje się majątkiem prywatnym dotychczasowego przedsiębiorcy, a to kieruje naszą uwagę do treści art. 14 ust. 2 pkt 17 lit. a ustawy o PIT, który podaje, że za przychody z działalności gospodarczej uważa się przychody z odpłatnego zbycia składników majątku pozostałych na dzień likwidacji działalności gospodarczej lub działów specjalnych produkcji rolnej, prowadzonych samodzielnie. Jednocześnie z treści art. 14 ust. 3 pkt 12 ustawy o PIT takie zbycie podlega opodatkowaniu, jeżeli zostanie dokonane w ciągu 6 lat, licząc od pierwszego dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym nastąpiła likwidacja.
Natomiast zgodnie z art. 24 ust. 3b ustawy o PIT dochodem z odpłatnego zbycia składników majątku, o których mowa w art. 14 ust. 2 pkt 17 lit. a, jest różnica między przychodem z odpłatnego zbycia a wydatkami na nabycie zbywanych składników, niezaliczonych do kosztów uzyskania przychodów w jakiejkolwiek formie. W rezultacie kosztem podatkowym będzie w tym wypadku nieumorzona wartość początkowa WNiP.
Przykład 1.
Pan Łukasz prowadzący jednoosobową działalność gospodarczą 1 grudnia 2024 roku zlikwidował tę działalność. Na dzień likwidacji miał licencję do programu komputerowego o wartości 2000 zł (kwota dokonanych odpisów amortyzacyjnych 1200 zł). 10 stycznia 2025 roku mężczyzna sprzedał licencję swojemu koledze za 1500 zł. Jakie skutki podatkowe powstają na gruncie podatku PIT?
Pan Łukasz ma obowiązek wpisania niezamortyzowanej licencji do wykazu składników majątku. Wartości licencji nie ujmuje się w spisie z natury. Nieumorzona wartość początkowa licencji nie stanowi kosztu w momencie likwidacji działalności, jednak będzie takim kosztem w zakresie sprzedaży licencji pozostałej po likwidacji. Sprzedaż licencji wygeneruje dochód w kwocie 700 zł (1500 zł – 800 zł), który będzie stanowił dochód z działalności gospodarczej zgodnie z art. 14 ust. 2 pkt 17 ustawy o PIT.
Z punktu widzenia podatnika likwidującego działalność gospodarczą istotny jest fakt, że nieumorzona wartość początkowa wartości niematerialnych i prawnych nie stanowi kosztu podatkowego na dzień rozwiązania firmy. Koszt może być aktywowany dopiero na etapie sprzedaży.
