Mechanizm podzielonej płatności w ściśle określonych przypadkach ma charakter obowiązkowy. W dalszej części artykułu zastanowimy się, w jaki sposób przepisy ustawy VAT odnoszą się do sytuacji, w której występuje sprzedaż paneli fotowoltaicznych, biorąc pod uwagę MPP.
Zasady działania mechanizmu podzielonej płatności
Zastosowanie mechanizmu podzielonej płatności polega na tym, że:
- zapłata kwoty odpowiadającej całości albo części kwoty podatku wynikającej z otrzymanej faktury jest dokonywana na rachunek VAT;
- zapłata całości albo części kwoty odpowiadającej wartości sprzedaży netto wynikającej z otrzymanej faktury jest dokonywana na rachunek bankowy albo na rachunek w spółdzielczej kasie oszczędnościowo-kredytowej, dla których jest prowadzony rachunek VAT, albo jest rozliczana w inny sposób.
Zgodnie z art. 108a ust. 1 ustawy VAT podatnicy, którzy otrzymali fakturę z wykazaną kwotą podatku, przy dokonywaniu płatności kwoty należności wynikającej z tej faktury mogą zastosować mechanizm podzielonej płatności. Ta regulacja określa zatem fakultatywną możliwość stosowania mechanizmu podzielonej płatności.
Natomiast w myśl art. 108a ust. 1a ustawy VAT przy dokonywaniu płatności za nabyte towary lub usługi wymienione w załączniku nr 15 do ustawy, udokumentowane fakturą, w której kwota należności ogółem przekracza kwotę 15 000 zł lub jej równowartość wyrażoną w walucie obcej, podatnicy są obowiązani zastosować mechanizm podzielonej płatności. Do przeliczania na złote kwot wyrażonych w walucie obcej stosuje się zasady przeliczania kwot stosowane w celu określenia podstawy opodatkowania.
Wyżej wymieniony przepis odnosi się do tych sytuacji, gdy mechanizm podzielonej płatności ma charakter obligatoryjny.
Stosowanie mechanizmu podzielonej płatności związane jest również z określonymi obowiązkami w zakresie fakturowania. Otóż w myśl art. 106e ust. 1 pkt 18a ustawy VAT faktura powinna zawierać w przypadku faktur, w których kwota należności ogółem przekracza kwotę 15 000 zł lub jej równowartość wyrażoną w walucie obcej, obejmujących dokonaną na rzecz podatnika dostawę towarów lub świadczenie usług, o których mowa w załączniku nr 15 do ustawy – wyrazy „mechanizm podzielonej płatności”, przy czym do przeliczania na złote kwot wyrażonych w walucie obcej stosuje się zasady przeliczania kwot stosowane w celu określenia podstawy opodatkowania.
Stosownie zaś do brzmienia art. 108a ust. 1b ustawy podatnik obowiązany do wystawienia faktury, o której mowa w art. 106e ust. 1 pkt 18a, jest obowiązany do przyjęcia płatności kwoty należności wynikającej z tej faktury z zastosowaniem mechanizmu podzielonej płatności.
- będzie wystawiana na kwotę należności ogółem przekraczającą kwotę 15 000 zł lub jej równowartość wyrażoną w walucie obcej;
- będzie dokumentować dostawę towarów lub świadczenie usług, o których mowa w załączniku nr 15 do ustawy;
- czynności będą dokonywane na rzecz podatnika.
Sprzedaż paneli fotowoltaicznych a MPP
Załącznik nr 15 do ustawy, o którym mowa w art. 108a ust. 1a ustawy VAT, zawiera zamkniętą listę towarów i usług, w przypadku których faktura dokumentująca ich dostawę lub świadczenie musi zawierać adnotację „mechanizm podzielonej płatności”. Jeżeli zatem dany towar nie znajduje się w treści załącznika, to nawet gdy wartość transakcji przekracza 15 000 zł, podatnik nie ma obowiązku stosowania MPP (może jednak zastosować ten mechanizm na zasadzie dobrowolności).
Załącznik nr 15 posługuje się klasyfikacją PKWiU. W tym zakresie należy wskazać, że panele fotowoltaiczne są kwalifikowane do PKWiU 27.11 Silniki elektryczne, prądnice i transformatory. Klasa ta obejmuje elektryczne silniki, prądnice i transformatory: prądu zmiennego (AC), prądu stałego (DC) i prądu przemiennego (AC/DC) oraz ich części.
W analizowanym załączniku pod poz. 67 wymieniono jedynie Akumulatory elektryczne i ich części (PKWiU 27.20.2). To zatem powoduje, że sama czynność sprzedaży paneli fotowoltaicznych nie wymaga stosowania mechanizmu podzielonej płatności.
Okazuje się jednak, że bardziej skomplikowana jest sytuacja, gdy podatnik zajmuje się działalnością w zakresie świadczenia usług montażu paneli fotowoltaicznych. W tym zakresie duże znaczenia będzie mieć dokonanie odpowiedniej klasyfikacji PKWiU.
Tytułem przykładu wskażmy, że montaż paneli fotowoltaicznych może stanowić PKWiU 33.20.50 Usługi instalowania urządzeń elektrycznych. Tego rodzaju grupowanie nie jest wymienione w załączniku nr 15 do ustawy VAT.
W powyższy sposób zostało określone świadczenie kompleksowe w postaci dostawy paneli fotowoltaicznych wraz z montażem w Wiążącej Informacji Stawkowej wydanej przez Dyrektora KIS 22 czerwca 2021 roku (nr 0111-KDSB2-2.440.60.2021.3.MS).
Dyrektor KIS wskazał, że w ramach zespołu czynności stanowiących świadczenie kompleksowe dominujący charakter mają czynności o charakterze montażowym/instalacyjnym. Pozostałe czynności dodatkowe mają charakter pomocniczy. To oznacza, że dostawa paneli fotowoltaicznych wraz z montażem stanowi świadczenie złożone, które powinno być klasyfikowane jako odpłatne świadczenie usług.
W tym miejscu przypomnijmy, że co do zasady każde świadczenie dla celów opodatkowania podatkiem od towarów i usług powinno być traktowane jako odrębne i niezależne, jednak w sytuacji, gdy jedno świadczenie obejmuje z ekonomicznego punktu widzenia kilka czynności, świadczenie to nie powinno być sztucznie dzielone dla celów podatkowych.
Na świadczenie złożone składa się więc kombinacja różnych czynności prowadzących do realizacji określonego celu – do wykonania świadczenia głównego, na które składają się różne czynności pomocnicze. Z kolei czynność należy uznać za pomocniczą, jeśli nie stanowi ona celu samego w sobie, lecz jest środkiem do pełnego zrealizowania lub wykorzystania świadczenia zasadniczego
Dalej w tej samej WIS wskazano, że tego rodzaju usługi mieszczą się w grupowaniu PKWiU 33.20.50 Usługi instalowania urządzeń elektrycznych, co uzasadnia stosowanie stawki 23% VAT oraz wyklucza obligatoryjny mechanizm podzielonej płatności.
Przykład 1.
Firma Beta świadczy usługi związane z panelami fotowoltaicznymi. W zależności od potrzeb kontrahentów dokonuje albo samej sprzedaży paneli, albo świadczy usługę kompleksową obejmującą dodatkowo ich montaż. Czy w przypadku, gdy wartość transakcji przekracza 15 000 zł, konieczne jest stosowanie mechanizmu podzielonej płatności?
Dostawa paneli fotowoltaicznych nie podlega pod obowiązkowy MPP. Natomiast kompleksowa usługa dostawy wraz z montażem nie obliguje do stosowania MPP w sytuacji, gdy usługa jest klasyfikowana do PKWiU 33.20.50.
W sytuacji, gdy opisane kompleksowe świadczenie zostało uznane za rodzaj PKWiU 43.21.10.2, tj. Roboty związane z wykonywaniem pozostałych instalacji elektrycznych, to tego rodzaju usługa jest wymieniona w poz. 119 załącznika nr 15 do ustawy VAT i w tym przypadku stosowanie MPP byłoby obowiązkowe.
Przykładowo w treści interpretacji Dyrektora KIS z 22 grudnia 2023 roku (nr 0114-KDIP1-1.4012.746.2023.1.AKA) możemy przeczytać, że działalność polegająca na wznoszeniu farm fotowoltaicznych jako usługa sklasyfikowana w PKWiU 42.11.20 Roboty ogólnobudowlane wymaga wystawiana faktur z adnotacją „mechanizm podzielonej płatności”.
Podsumowując przedstawione rozważania, należy podkreślić istotną rolę odpowiedniej klasyfikacji towarów i usług do odpowiedniego kodu PKWiU. Na tym gruncie nie ma wątpliwości co do klasyfikacji paneli fotowoltaicznych jako towaru. Tego rodzaju towar nie został wymieniony w załączniku nr 15 do ustawy VAT, co wyklucza konieczność stosowania mechanizmu podzielonej płatności.
