Wiele osób – zarówno osób fizycznych będących przedsiębiorcami, jak i osób nieprowadzących żadnej działalności gospodarczej osiąga przychody z najmu prywatnego. Wynajmujący mają wątpliwości, czy w ramach najmu prywatnego należy opłacać składkę zdrowotną oraz czy możliwe jest odliczenie składki zdrowotnej od najmu prywatnego? Na te i wiele innych pytań odpowiadamy w artykule!
Czym jest najem prywatny?
Najem prywatny dotyczy zawartej przez wynajmującego i najemcę umowy najmu, w której wynajmujący oddaje do używania najemcy składnik majątku będący własnością albo współwłasnością wynajmującego.
Umowa najmu zakwalifikowanego jako najem prywatny przewiduje odpłatność za oddanie do używania składnika majątku wynajmującego dla najemcy.
Najem prywatny to oddanie do używania składników majątku wchodzących w skład majątku osobistego wynajmującego. Zatem nie dotyczy składników majątku wprowadzonych do działalności gospodarczej podatnika – oczywiście, jeżeli ją prowadzi.
Niezwykle ważna kwalifikacja przychodów z najmu do właściwego źródła przychodów. W art. 6 ust. 1 ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne prawodawca wymienił przychody, które podlegają opodatkowaniu ryczałtem od przychodów ewidencjonowanych. Są to:
- przychody osób fizycznych;
- przychody przedsiębiorstw w spadku z pozarolniczej działalności gospodarczej, w tym również, gdy działalność ta jest prowadzona w formie spółki cywilnej osób fizycznych, spółki cywilnej osób fizycznych i przedsiębiorstwa w spadku lub spółki jawnej osób fizycznych;
- otrzymane lub pozostawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń z tytułów, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 6 ustawy o PIT.
Opodatkowaniu ryczałtem od przychodów ewidencjonowanych będą podlegać przychody z działalności gospodarczej (także w spadku) wraz z przychodami powiązanymi z owej działalności (różnice kursowe), a także przychody z najmu prywatnego.
Rozróżnienie źródeł przychodów w ryczałcie wymaga wyjaśnienia art. 10 ust. 1 pkt 6 o podatku dochodowym od osób fizycznych. W przepisie tym ustawodawca wskazuje, że jednym ze źródeł przychodów dla celów opodatkowania podatkiem dochodowym, jakie może osiągać osoba fizyczna, jest najem, podnajem, dzierżawa, poddzierżawa oraz inne umowy o podobnym charakterze, w tym również dzierżawa, poddzierżawa działów specjalnych produkcji rolnej oraz gospodarstwa rolnego lub jego składników na cele nierolnicze albo na prowadzenie działów specjalnych produkcji rolnej, z wyjątkiem składników majątku związanych z działalnością gospodarczą.
W tym miejscu należałoby przytoczyć niezwykle ważną uchwałę NSA traktującą o kwalifikacji przychodów z najmu, nawiązując do art. 10 ust. 1 pkt 6 ustawy o PIT.
Uchwała NSA z 24 maja 2021 roku o sygn. II FPS 1/21. w reasumpcji wskazuje, że: „[…] podatnik decyduje o tym, czy »powiązać« określone składniki swojego mienia z wykonywaniem działalności gospodarczej, czy też zachować je w zarządzie majątkiem niezwiązanym z działalnością gospodarczą i oddać np. w najem. W niektórych przypadkach o tego rodzaju związaniu świadczyć będą obiektywne okoliczności, jak np. amortyzowanie danego składnika majątku jako środka trwałego w ramach działalności gospodarczej wskazuje, że przychody z najmu należy zaliczyć do źródła przychodów z działalności gospodarczej niezależnie od stanowiska samego podatnika (por. wyrok NSA z dnia 23 października 2013 r., sygn. akt II FSK 2832/11, CBOSA). Jak jednak wskazano w wyroku NSA z dnia 5 kwietnia 2016 r., sygn. akt II FSK 379/14 (CBOSA), w większości przypadków decydujące znaczenie co do kwalifikacji określonych przychodów wynikających ze stosunku najmu przypisać należy samemu podatnikowi, który może »powiązać« posiadane i będące przedmiotem najmu składniki majątku z wykonywaniem działalności gospodarczej lub też »pozostawić« je w zarządzie majątkiem niezwiązanym z działalnością gospodarczą. Czynność polegająca na wycofaniu składnika majątku (np. nieruchomości) z działalności gospodarczej i przekazania go na potrzeby osobiste, na gruncie u.p.d.o.f. nie rodzi dla osoby fizycznej żadnych skutków podatkowych w tym podatku. Majątek osoby fizycznej prowadzącej działalność gospodarczą nie jest prawnie wyodrębniony od jej majątku niezwiązanego z działalnością gospodarczą (nazywanego również »prywatnym« lub »osobistym«), dlatego też przekazanie składnika majątku z prowadzonej działalności gospodarczej na inne własne potrzeby, w tym także zarobkowe poprzez oddanie go w najem, nie może być postrzegany jako bezskuteczny na gruncie podatkowym. Nastąpi w takim przypadku wyłącznie przesunięcie rzeczy z majątku związanego z działalnością gospodarczą do majątku niezwiązanego z taką działalnością, lecz nadal pozostającą mieniem tej samej osoby. NSA wobec powyższego podjęło uchwałę o treści następującej: »Przychody z najmu, podnajmu, dzierżawy, poddzierżawy oraz innych umów o podobnym charakterze są zaliczane bez ograniczeń do źródła przychodów wymienionego w art. 10 ust. 1 pkt 6 u.p.d.o.f., chyba że stanowią składnik majątkowy mienia osoby fizycznej, który został przez nią wprowadzony do majątku związanego z wykonywaniem działalności gospodarczej«. Zasadą jest zatem kwalifikowanie przychodów do źródła – najem, a wyjątkiem sytuacja, w której podatnik, z uwagi na zakwalifikowanie składników majątku do kategorii »związanych z wykonywaną działalnością gospodarczą« – do przychodów z działalności gospodarczej. […]”.
Sprawa kwalifikacji przez podatnika przychodów z najmu do odpowiedniego źródła przychodów wiąże się z bardzo ważnymi konsekwencjami podatkowymi.
Powyższa uchwała NSA wskazuje, że to podatnik podejmuje decyzję, czy wprowadzi wynajmowany składnik majątku do działalności, a więc, czy najem będzie związany z działalnością gospodarczą, czy z najmem prywatnym (składnik majątku pozostanie w majątku osobistym podatnika).
Tak więc przychody z najmu:
- składników majątku osobistego – niezwiązanych z prowadzeniem działalności gospodarczej podatnik powinien bez ograniczeń zaliczać do odrębnego od działalności gospodarczej źródła przychodów z najmu prywatnego,
- składników związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej podatnik powinien zaliczać do źródła przychodów z działalności gospodarczej – składniki majątku decyzją podatnika wprowadzone do działalności gospodarczej.
Określenie przez podatnika, z jakiego źródła przychodu będzie pochodził najem, będzie miało także swoje konsekwencje:
- w przypadku podlegania pod ubezpieczenie zdrowotne,
- w odniesieniu do prawa do odliczenia zapłaconej składki zdrowotnej.
Najem prywatny a podleganie pod ubezpieczenie zdrowotne
Tylko osoby wskazane w art. 66 Ustawy z dnia 27 sierpnia 2004 roku o świadczeniach opieki zdrowotnej finansowanych ze środków publicznych są zobowiązane do podlegania pod ubezpieczenie zdrowotne i opłacania z tego tytułu składki zdrowotnej.
Należy podkreślić, że osoby fizyczne osiągające przychody wyłącznie z najmu prywatnego nie zostały wymienione we wskazanym przepisie jako osoby podlegające obowiązkowo ubezpieczeniom zdrowotnym.
Osoby osiągające przychody z najmu prywatnego nie są sklasyfikowane jako:
- osoby spełniające warunki do objęcia ubezpieczeniami społecznymi lub ubezpieczeniem społecznym rolników, które są osobami prowadzącymi działalność pozarolniczą lub osobami z nimi współpracującymi, albo
- osoby będące przedsiębiorcami oraz osoby z nimi współpracujące w rozumieniu ustawy Prawo przedsiębiorców.
Zatem nie są zobowiązane do opłacania składki zdrowotnej z tytułu uzyskiwania przychodów z najmu prywatnego.
Odliczenie składki zdrowotnej od najmu prywatnego
Podatnik wynajmujący składnik majątku należący do jego majątku osobistego, niezależnie od tego, jaką formę opodatkowania by wybrał, to w świetle art. 66 ustawy o NFZ nie będzie podlegał obowiązkowi ubezpieczenia zdrowotnego (nie będzie opłacał składek na ubezpieczenie zdrowotne) z tytułu osiągania przychodów z najmu prywatnego.
Jak mówi art. 11 ust. 1a ustawy o zryczałtowanym PIT, ustawodawca pozwolił dokonać odliczenia zapłaconej składki zdrowotnej od przychodów wyszczególnionych w art. 6 ust. 1 ustawy o zryczałtowanym PIT.
Poniżej zaprezentowane przychody mogą być pomniejszone o 50% składek na ubezpieczenie zdrowotne zapłaconych w roku podatkowym:
- z tytułu pozarolniczej działalności gospodarczej opodatkowanej w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych,
- za osoby współpracujące z podatnikiem opodatkowanym w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych
– jeżeli nie zostały zwrócone podatnikowi w żadnej formie.
Jak widać, ustawodawca nie wymienił wśród krótkiego katalogu rodzajów źródeł przychodów najmu prywatnego.
Natomiast jeśli podatnik osiąga przychody z najmu prywatnego opodatkowanego skalą podatkową, to w takim wypadku także ustawodawca nie przewidział możliwości odliczenia zapłaconej składki zdrowotnej.
Warto w tym miejscu jeszcze nawiązać do art. 68 ust. 1 ustawy o NFZ, w którym ustawodawca wskazał, że osoby niepodlegające obowiązkowi ubezpieczenia zdrowotnego mogą ubezpieczyć się dobrowolnie na podstawie pisemnego wniosku złożonego w NFZ, jeżeli mają miejsce zamieszkania na terytorium RP.
Jednakże ustawodawca nie przewidział możliwości odliczenia dobrowolnej składki zdrowotnej (jeżeli wynajmujący zarejestrował się do dobrowolnego ubezpieczenia zdrowotnego) w przypadku najmu prywatnego. Brak możliwości odliczenia dobrowolnej, zapłaconej składki zdrowotnej wprowadzono od stycznia 2022 roku.
Odliczenie składki zdrowotnej od najmu prywatnego i działalności gospodarczej
Wielu podatników prowadzi działalność gospodarczą, a jednocześnie dodatkowo wynajmuje prywatnie składnik majątku osobistego (nienależącego do składników majątku włączonych do działalności gospodarczej).
Z tytułu prowadzonej działalności gospodarczej opodatkowanej podatkiem liniowym, skalą podatkową, ryczałtem, kartą podatkową podatnicy mają obowiązek naliczania i odprowadzania m.in. obowiązkowej składki zdrowotnej.
Poza skalą podatkową podatnicy mają możliwość odliczenia od dochodu (wyjątek karta podatkowa – odliczenie od podatku wartości 19% z zapłaconej składki zdrowotnej) miesięcznej, zapłaconej (lub zaległej zapłaconej) składki zdrowotnej.
Zdarza się jednak niejednokrotnie, że w danym okresie przedsiębiorca ponosi stratę podatkową. Oczywiście, zamiast odliczać od dochodu (od przychodu w przypadku ryczałtu), może część zapłaconych składek zdrowotnych ująć bezpośrednio w koszty firmowe (do rocznego limitu na 2024 rok w wysokości 11 600 zł w przypadku podatku liniowego). To rozwiązanie nie dotyczy ryczałtu, który nie uwzględnia kosztów przy obliczaniu zryczałtowanego podatku dochodowego.
Jednakże nie zawsze opłacalne z punktu widzenia straty podatkowej jest jej dalsze powiększanie. Powstaje wówczas podstawowe pytanie – czy można odliczyć zapłaconą składkę zdrowotną z działalności gospodarczej od przychodów z najmu prywatnego? Niestety nie, ponieważ odliczenie zapłaconej składki zdrowotnej jest możliwe jedynie od źródła przychodu z działalności gospodarczej.
Odliczenie składki zdrowotnej przez wspólnika spółki osobowej lub prawnej osiągającego przychody z najmu prywatnego
Podobnie kwestia odliczenia składki zdrowotnej dotyczy osób, które są wspólnikami w spółkach osobowych lub kapitałowych (członkowie zarządu, prokurenci).
Podatnicy, którzy opłacają składki zdrowotne z tytułu:
- prowadzenia działalności gospodarczej jako wspólnik spółki cywilnej, jawnej osób fizycznych, partnerskiej;
- statusu wspólnika jednoosobowej spółki z o.o.;
- statusu członka zarządu w spółce z o.o., komandytowej, komandytowo-akcyjnej, jawnej będącej osobą prawną;
- statusu prokurenta w osobach prawnych;
- akcjonariusza wnoszącego do spółki wkład, którego przedmiotem jest świadczenie pracy lub usług w prostej spółce akcyjnej;
- pozostałych okoliczności
- nie mają możliwości odliczenia zapłaconych składek zdrowotnych z powyższych tytułów od przychodów ze źródła przychodu – najem prywatny.