Zatrzymanie zadatku lub otrzymanie zadatku w podwójnej wysokości niesie za sobą określone skutki podatkowe. Celem niniejszego artykułu jest przybliżenie wskazanej tematyki przez pryzmat transakcji związanych z nieruchomościami, ponieważ kwestia zadatku jest najbardziej powszechna w zawieranych przez strony umowach przedwstępnych właśnie na okoliczność sprzedaży nieruchomości. W jaki sposób uwzględnić opodatkowanie zadatku przy sprzedaży nieruchomości w przypadku, gdy z pewnych względów do transakcji sprzedaży nieruchomości nie dojdzie? – o tym poniżej!
Czym jest zadatek?
Pojęcie zadatku zostało unormowane w przepisach ustawy Kodeks cywilny. Zgodnie z art. 394 KC, jeżeli w umowie nie postanowiono inaczej, to w przypadku niewykonania umowy przez kupującego strona sprzedająca może zatrzymać otrzymany zadatek. Z kolei niewykonanie umowy przez sprzedającego daje możliwość stronie kupującej do żądania zwrotu wpłaconego zadatku w podwójnej wysokości.
2. Posługiwanie się terminem „zadatek” daje realną możliwość zatrzymania lub zażądania jego podwójnej wysokości w razie niewywiązania się odpowiednio kupującego lub sprzedającego z umowy. Zadatek należy wyraźnie odróżnić od zaliczki, która ma charakter zwrotny!
Do jakiego źródła przychodów należy zakwalifikować zadatek?
Opodatkowanie zadatku przy sprzedaży nieruchomości, który stanowi definitywny przychód podatnika w związku z niewypełnieniem postanowień umowy przedwstępnej, uzależnione jest przede wszystkim od tego, czy podatnik działał w charakterze przedsiębiorcy, czy też nie.
Zawarcie umowy przedwstępnej w ramach działalności gospodarczej i niewypełnienie jej postanowień przez drugą stronę umowy sprawi, że sprzedający (przedsiębiorca) opodatkuje zatrzymany zadatek jako przychód z działalności gospodarczej. Przykładem umowy przedwstępnej zawartej w związku z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą jest umowa przedwstępna na sprzedaż nieruchomości będącej firmowym środkiem trwałym.
Jeżeli natomiast strona zatrzymująca zadatek nie wykonywała czynności w ramach pozarolniczej działalności gospodarczej, wówczas przychód z tego tytułu stanowi tzw. przychód z innych źródeł (art. 10 ust. 1 pkt 9 ustawy o PIT). W art. 20 ustawy o PIT ustawodawca zamieścił przykładowy katalog przychodów, które należy kwalifikować jako przychody z innych źródeł. Podkreślić należy ponadto, że nie wymienia on wprost zadatku, jednakże przykładowe przychody wymienione w art. 20 ustawy o PIT, które winny być rozpoznawane jako przychody z innych źródeł, mają charakter katalogu otwartego.
Zaakcentowania wymaga fakt, że opodatkowaniu podlega wyłącznie nadwyżka otrzymanych środków pieniężnych, tj. kwota przewyższająca kwotę wpłaconego zadatku. Zatem jeżeli np. niedoszły kupujący otrzyma zwrot zadatku w podwójnej wysokości, to opodatkowaniu podlega jedynie kwota, która stanowi jego realne przysporzenie majątkowe bez uwzględnienia w jego rozrachunku podatkowym kwoty, która stanowi wyłącznie zwrot uiszczonych wcześniej środków. Niniejszą kwestię zobrazowano za pomocą poniższego przykładu.
Przykład 1.
Pan Andrzej zawarł umowę przedwstępną na zakup swojego przyszłego mieszkania. Strony umówiły się, że tytułem zadatku uiści on 10 000 zł.
Niedoszły sprzedający złamał postanowienia zawartej umowy przedwstępnej i nie sprzedał panu Andrzejowi mieszkania w umówionym terminie, stąd pan Andrzej zażądał zwrotu wpłaconego wcześniej zadatku w podwójnej wysokości i otrzymał z tego tytułu 20 000 zł.
Z uwagi na fakt, że połowa otrzymanej kwoty stanowi jedynie zwrot wcześniej uiszczonej sumy pieniędzy, to opodatkowaniu jako przychód z innych źródeł podlegać będzie wyłącznie nadwyżka wypłacona panu Andrzejowi ponad pierwotnie uiszczoną kwotę, tj. 10 000 zł.
Prawidłowość opodatkowania zadatku w ramach źródła przychodu, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 9 ustawy o PIT (tj. jako przychód z innych źródeł), potwierdzają również organy podatkowe. Jako przykład w tym miejscu może posłużyć fragment interpretacji indywidualnej wydanej przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej 27 marca 2017 roku, sygn. 1462-IPPB4.4511.24.2017.1.MS1, stanowiący konkluzję dla dotychczasowych rozważań:
„Mając na uwadze powyższe wyjaśnienia należy stwierdzić, że otrzymana przez Wnioskodawczynię kwota – w wysokości przewyższającej wpłaconą kwotę zadatku – stanowić będzie przychód z innych źródeł, podlegający opodatkowaniu. Przychód ten pomniejszony zgodnie z art. 22 ust. 1 o koszty jego uzyskania stanowi dochód, który należy wykazać w zeznaniu o wysokości osiągniętego dochodu”.
W jakim momencie rozpoznać przychód?
Moment rozpoznania przychodu z tytułu zatrzymanego zadatku będzie zgoła odmienny dla niedoszłego sprzedającego, który zatrzymał zadatek oraz dla niedoszłego kupującego, który otrzymał zadatek w podwójnej wysokości. Jeżeli:
- niedoszły sprzedający zatrzyma zadatek, ponieważ druga strona umowy nie wywiązała się z postanowień umowy przedwstępnej, wówczas zatrzymany zadatek stanie się przychodem z momentem upływu terminu przewidzianego w umowie przedwstępnej dla zawarcia umowy przyrzeczonej;
- niedoszły kupujący otrzyma zadatek w podwójnej wysokości, ponieważ to z winy przyszłego sprzedającego nie doszło do zawarcia umowy przyrzeczonej, wówczas kwota przewyższająca uiszczony wcześniej zadatek stanowić będzie przychód w momencie faktycznej wypłaty środków.
Podsumowując powyższe, podkreślić należy, że dopiero definitywne przysporzenie majątkowe w postaci zatrzymania zadatku lub zwrotu zadatku w podwójnej wysokości wskutek niewykonania umowy przedwstępnej, generuje przychód podatkowy.
Sam fakt otrzymania przez przyszłego sprzedającego zadatku przy zawieraniu umowy przedwstępnej nie generuje obowiązku podatkowego na gruncie podatku dochodowego, dopóki nie nastąpi okoliczność polegająca na tym, że przyszły kupujący nie wywiąże się z postanowień umowy przedwstępnej. Powyższa teza zachowuje aktualność, nawet jeżeli umowa przedwstępna zawierana jest przez podatnika w ramach działalności gospodarczej. Wyżej zaprezentowane stanowisko potwierdził w szczególności Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji indywidualnej z 17 marca 2015 roku, sygn. IPPB1/415-1393/14-4/ES, uznając, że:
„Biorąc powyższe pod uwagę, otrzymanie przez Wnioskodawczynię przedpłaty w formie zadatku na poczet zawarcia ostatecznej umowy sprzedaży nieruchomości, nie powodowało – w tym momencie – powstania obowiązku podatkowego w podatku dochodowym od osób fizycznych”.
Opodatkowanie zadatku przy sprzedaży nieruchomości - zeznanie roczne
Opodatkowanie zadatku, który nie stanowi przychodu z prowadzonej przez podatnika działalności gospodarczej, należy zakwalifikować jako przychód z innych źródeł, który należy opodatkować zgodnie z art. 27 ustawy o PIT, tj. wg skali podatkowej.
Zadatek należy zadeklarować w zeznaniu PIT-36, w terminie do 30 kwietnia kolejnego roku podatkowego, następującego po roku, w którym powstał obowiązek podatkowy. W terminie złożenia zeznania podatnik winien również wpłacić należny z tego tytułu podatek. Prawidłowość opisanego postępowania potwierdził m.in. Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji indywidualnej z 27 listopada 2017 roku, sygn. 0112-KDIL3-2.4011.322.2017.2.DJ, uznając, ż:
„Reasumując, w przypadku, gdy nie dojdzie do zawarcia ostatecznej umowy sprzedaży, a więc nie nastąpi przeniesienie własności nieruchomości na kupującego, a zadatek zostanie przez Wnioskodawcę zatrzymany, wówczas kwota zadatku w momencie jej zatrzymania będzie stanowiła dla Wnioskodawcy przychód z innych źródeł, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 9 w zw. z art. 20 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Powyższą kwotę Wnioskodawca powinien wykazać w pozycji "inne źródła" w zeznaniu podatkowym PIT-36 składanym za rok podatkowy, w którym Wnioskodawca zachował otrzymany zadatek w terminie do 30 kwietnia roku następującego po ww. roku podatkowym, łącznie z innymi dochodami osiągniętymi w tym samym roku i opodatkować na zasadach ogólnych według skali podatkowej określonej w art. 27 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych”.
Końcowo nadmienić należy, że na podstawie art. 42a ustawy o PIT osoby fizyczne prowadzące działalność gospodarczą, osoby prawne i ich jednostki organizacyjne oraz jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej, które dokonują wypłaty przychodów z innych źródeł, winni sporządzić i przekazać podatnikowi oraz właściwemu urzędowi skarbowemu informację o wysokości tych przychodów (PIT-11).
