Pożyczki dla pracowników są formą wsparcia. Udzielają ich pracodawcy na rzecz osób zatrudnionych niektórych firm i zakładów pracy na preferencyjnych warunkach, korzystniejszych niż oferowane przez banki czy inne instytucje finansowe. Pożyczka od pracodawcy oznacza mniejszą ilość formalności, niskie, a nawet zerowe oprocentowanie, dostosowanie kwoty pożyczki i rat do potrzeb i możliwości pracownika czy automatyczny system spłaty. Posiada też jednak wady, ponieważ przywiązuje pracownika do firmy na okres spłaty. Pracownik decydujący się na wzięcie pożyczki od pracodawcy powinien liczyć się z tym, że w razie rozwiązania umowy o pracę może zostać wezwany do natychmiastowej spłaty pożyczki. Pożyczka pracownicza nie jest obowiązkiem pracodawcy, a jedynie formą dobrowolnego wsparcia pracodawcy.
Udzielenie pracownikowi pożyczki o charakterze zwrotnym
W celu otrzymania pożyczki pracownik składa wniosek o jej udzielenie zawierający informacje o kwocie wnioskowanej oraz okresie spłaty. Wniosek może zostać odrzucony przez pracodawcę np. wówczas, gdy pracownik nie spełni warunku odpowiednio długiego stażu pracy. Na podstawie art. 720 ust. 1 Kodeksu cywilnego przez umowę pożyczki dający pożyczkę zobowiązuje się przenieść na własność biorącego określoną ilość pieniędzy albo rzeczy oznaczonych tylko co do gatunku, a biorący zobowiązuje się zwrócić tę samą ilość pieniędzy albo tę samą ilość rzeczy tego samego gatunku i tej samej jakości.
Udzielenie pracownikowi pożyczki przekraczającej wartość 1000 zł wymaga sporządzenia umowy w formie dokumentowej. Forma dokumentowa jest pojęciem szerszym od formy pisemnej, gdyż za dokument uznawany jest także każdy inny nośnik umożliwiający odtworzenie zapisanych na nim informacji. Zachowanie formy dokumentowej jest istotne w kontekście ewentualnego udowodnienia postanowień umowy, co może okazać się niemożliwe przy umowie ustnej. Nie oznacza to jednak, że brak formy dokumentowej implikuje, że umowa pożyczki staje się nieważna. W umowie pożyczki powinien zostać wskazany jej zwrotny charakter, wysokość ewentualnych odsetek, zasady oraz termin spłaty pożyczki wraz z odsetkami (jeżeli pożyczka jest oprocentowana). Pracodawca może odstąpić od naliczania odsetek, czyli udzielić pracownikowi pożyczki bez oprocentowania, co jest często stosowanym rozwiązaniem w ramach wsparcia dla pracowników.
Zwrotny charakter pożyczki implikuje, że sam fakt udzielenia jej pracownikowi przez pracodawcę nie powoduje powstania przychodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych ze stosunku pracy. Dodatkowo zgodnie z art. 9 pkt 10 lit. e ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych pożyczki udzielane przez pracodawców na rzecz pracowników korzystają ze zwolnienia z opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych.
Nieoprocentowana pożyczka dla pracownika a przychód ze stosunku pracy
W obowiązujących przepisach nie zostało wskazane, że odpłatność jest warunkiem koniecznym przy udzielaniu pożyczki. Strony umowy pożyczki mogą zastrzec brak odpłatności w postaci odsetek. Pracodawca ma zatem możliwość odstąpienia od naliczania odsetek, czyli udzielenia pracownikowi nieoprocentowanej pożyczki. Brak odpłatności w ramach udzielanej pożyczki przez pracodawcę na rzecz pracownika nie oznacza jednak, że po stronie pracownika nie wystąpi przychód z tytułu nienaliczonych i niezapłaconych odsetek od udzielonej mu nieoprocentowanej pożyczki.
„Za przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy uważa się wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz wartość pieniężną świadczeń w naturze bądź ich ekwiwalenty, bez względu na źródło finansowania tych wypłat i świadczeń, a w szczególności: wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki, nagrody, ekwiwalenty za niewykorzystany urlop i wszelkie inne kwoty niezależnie od tego, czy ich wysokość została z góry ustalona, a ponadto świadczenia pieniężne ponoszone za pracownika, jak również wartość innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych”.
Udzielenie pracownikowi pożyczki nieoprocentowanej jest co do zasady kwalifikowane jako nieodpłatne świadczenie w wysokości odsetek, których koszt pracownik musiałby ponieść, gdyby zaciągnął pożyczkę na zasadach rynkowych, czyli za wynagrodzeniem. Nie oznacza to jeszcze, że otrzymanie przez pracownika nieoprocentowanej pożyczki od swojego pracodawcy powoduje powstanie przychodu po stronie pracownika. Jeżeli pracodawca nie prowadzi działalności gospodarczej w zakresie udzielania pożyczek, a pożyczki są udzielane pracownikom według jednolitych zasad, to po stronie pracowników nie powstaje przychód z nieodpłatnych świadczeń, o którym mowa w art. 12 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w związku z otrzymaniem pożyczki nieoprocentowanej. Takie stanowisko potwierdzają wydane interpretacje indywidualne.
Nieoprocentowana pożyczka pracownicza – interpretacja indywidualna
W interpretacji indywidualnej o sygn. 0113-KDIPT2-3.4011.256.2019.1.MS z 17 czerwca 2019 roku Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej rozstrzygnął kwestię opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych udzielanych pracownikom nieoprocentowanych pożyczek.
Wnioskodawca (Spółka) prowadzi działalność gospodarczą w zakresie produkcji i sprzedaży wyrobów z tworzyw sztucznych, zatrudnia pracowników na podstawie umowy o pracę i w razie potrzeby udziela pracownikom nieoprocentowanych pożyczek. W Spółce obowiązuje regulamin udzielania pożyczek pracownikom. Regulamin daje pracownikom możliwość ubiegania się o pożyczkę od Spółki. Pożyczki są finansowane ze środków obrotowych Spółki. Regulamin przewiduje m.in. że pracownik może ubiegać się o pożyczkę, jeśli najpóźniej w dniu złożenia wniosku o pożyczkę jego staż pracy w Spółce wynosi co najmniej 3 lata, zarząd Spółki przyznaje pożyczkę, jeśli pracownik spełnia warunki określone w regulaminie, a Spółka dysponuje środkami pieniężnymi pozwalającymi na udzielenie pożyczki, pożyczka udzielana pracownikowi może być przeznaczona na dowolny cel oraz pożyczka udzielana pracownikowi jest nieoprocentowana. Szczegółowe warunki udzielenia pożyczki oraz spłaty pożyczki określa indywidualna umowa pożyczki zawierana w formie pisemnej pomiędzy pracownikiem a Spółką. Umowa pożyczki zawiera zgodę pracownika na potrącanie ratalnych spłat pożyczki bezpośrednio z należnego mu od Spółki wynagrodzenia za pracę oraz innych świadczeń związanych z pracą. Przedmiot działalności Spółki określony w umowie spółki oraz wpisany w Krajowym Rejestrze Sądowym nie obejmuje prowadzenia działalności gospodarczej w zakresie udzielania pożyczek.
Wnioskodawca zadał pytanie czy w związku z udzielaniem pracownikom pożyczek nieoprocentowanych, na zasadach opisanych w regulaminie, po stronie pracowników powstaje przychód z nieodpłatnych świadczeń, a w konsekwencji Spółka ma obowiązek pobrania od tego przychodu zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych.
Wnioskodawca w uzasadnieniu swojego stanowiska wskazał, że jeśli pracodawca nie prowadzi działalności gospodarczej w zakresie udzielania pożyczek, a pożyczki są udzielane pracownikom według jednolitych zasad to po stronie pracowników nie powstaje przychód z nieodpłatnych świadczeń, o którym mowa w art. 12 ust. 1 u.p.d.o.f. w związku z otrzymaniem pożyczki nieoprocentowanej. W omawianym przypadku mamy do czynienia z taką właśnie sytuacją. Spółka nie prowadzi działalności gospodarczej w zakresie udzielania pożyczek, a pożyczki są udzielane pracownikom według jednolitych zasad określonych w regulaminie. Zdaniem Wnioskodawcy po stronie pracowników Spółki nie powstaje zatem przychód z nieodpłatnych świadczeń w związku z otrzymaniem pożyczki nieoprocentowanej, a w konsekwencji Spółka nie ma obowiązku pobierania zaliczek na podatek dochodowy od takiego przychodu. Na poparcie swojej tezy Wnioskodawca przytoczył rozstrzygnięcie Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu w ramach interpretacji indywidualnej sygn. ILPB2/415-1183/13-2/TR z dnia 11 marca 2014 roku. Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej zgodził się ze stanowiskiem Wnioskodawcy odstępując od uzasadnienia.
Nieoprocentowana pożyczka dla pracownika udzielona incydentalnie
Wartość nieodpłatnych świadczeń odpowiadających kwocie nienaliczonych i niezapłaconych odsetek od nieoprocentowanej pożyczki udzielonej incydentalnie stanowi natomiast przychód pracownika ze stosunku pracy podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.
Przykład 1.
Pani Olga prowadzi jednoosobową działalność gospodarczą w zakresie produkcji, składowania i obrotu artykułami rolno-spożywczymi. Pani Olga zamierza udzielić nieodpłatnej pożyczki na rzecz jednego z pracowników, możliwość przyznania mu pożyczki wynika z zawartej z nim umowy o pracę. Pozostali pracownicy nie mogą ubiegać się o udzielenie im nieoprocentowanej pożyczki, regulamin pracy nie przewiduje takiej możliwości. Czy z tytułu otrzymanej nieoprocentowanej pożyczki powstaje przychód ze stosunku pracy?
Sam fakt udzielenia pożyczki pracownikowi przez pracodawcę nie powoduje powstania przychodu po stronie pracownika, jednak przychód ze stosunku pracy podlegający opodatkowaniu stanowi wartość nieodpłatnych świadczeń odpowiadających kwocie nienaliczonych i niepobranych przez pracodawcę odsetek od nieoprocentowanej pożyczki. Przychód ze stosunku pracy nie powstaje w sytuacji, gdy pożyczki są udzielane pracownikom według jednolitych zasad mających zastosowania w odniesieniu do wszystkich pracowników zatrudnionych na podstawie umowy o pracę. W tym przypadku Pani Olga przewiduje możliwość udzielenia pożyczki wyłącznie na rzecz jednego pracownika, w związku z czym pożyczka ta ma charakter incydentalny, przez co mamy do czynienia z powstaniem przychodu pracownika ze stosunku pracy podlegającym opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych z tytułu nienaliczonych i niezapłaconych odsetek od udzielonej pracownikowi nieoprocentowanej pożyczki.
Oprocentowana pożyczka dla pracownika
W przypadku pożyczki oprocentowanej dla pracownika – w razie gdy jest ona udzielona na preferencyjnych warunkach, czyli oprocentowanie jest niższe, niż gdyby pracownik zaciągnął pożyczkę na zasadach rynkowych – nie powstaje przychód z tytułu częściowo odpłatnych świadczeń wówczas, gdy pracodawca nie prowadzi działalności gospodarczej w zakresie udzielania pożyczek, a pożyczki są udzielane pracownikom według jednolitych zasad. Nie ma bowiem podstaw do zakwalifikowania jako przychodu ze stosunku pracy różnicy między wartością rynkową odsetek bankowych a wartością odsetek naliczonych od niskooprocentowanej pożyczki udzielonej przez pracodawcę, o ile nie prowadzi on działalności gospodarczej w zakresie udzielania pożyczek i udzielanie pożyczek pracowniczych są stosowane według jednolitych zasad w odniesieniu do wszystkich pracowników.
Pożyczka z ZFŚS
Część pracodawców prowadzi działalność socjalną w ramach Zakładowego Funduszu Świadczeń Socjalnych (ZFŚS). Celem funduszu jest wsparcie socjalne pracowników i innych osób uprawnionych. Przyznawanie ulgowych usług i świadczeń oraz wysokość dopłat z funduszu uzależnia się od sytuacji życiowej, rodzinnej i materialnej osoby uprawnionej do korzystania z ZFŚS. Zasady przeznaczania środków funduszu na poszczególne cele i rodzaje działalności socjalnej określane są w regulaminie. Pracodawca, u którego nie działa zakładowa organizacja związkowa, uzgadnia regulamin z pracownikiem wybranym przez załogę do reprezentowania jej interesów.
W przypadku pożyczki udzielonej z Zakładowego Funduszu Świadczeń Socjalnych, jeżeli pracownik spełnia określone warunki i przysługuje mu prawo do otrzymania pożyczki na preferencyjnych warunkach, skoro pożyczki z ZFŚS udzielane są pracownikom na równych zasadach, to nie ma podstaw do stwierdzenia, że u pracownika wystąpił przychód ze stosunku pracy. Korzystanie przez pracowników z nieoprocentowanej pożyczki z Zakładowego Funduszu Świadczeń Socjalnych nie wywołuje zatem skutków podatkowych.
Umorzenie pożyczki
Otrzymanie pożyczki przez pracownika nie jest opodatkowane podatkiem dochodowym od osób fizycznych, o ile pożyczka pracownicza udzielona przez pracodawcę zostanie spłacona z dotrzymaniem warunków zawartych w umowie pożyczki. Dopiero umorzenie pożyczki lub jej części powoduje powstanie przychodu po stronie pracownika. Obowiązek opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych umorzenia pożyczki lub jej części wynika z tego, że po stronie pracownika pojawia się wówczas konkretne przysporzenie majątkowe, czyli przychód.
Odstąpienie od naliczania ewentualnych odsetek, które są opłatą za korzystanie ze środków finansowych pożyczkodawcy, mieści się w zasadzie swobody kształtowania umów i nie wywołuje skutków podatkowych, w związku z tym nie podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.
