Niektóre przedsięwzięcia podejmowane przez przedsiębiorców wymagają zaangażowania albo dużego kapitału bądź połączenia kapitału i określonego pomysłu przez określony z góry czas i w konkretnym celu. W tym przypadku utworzenie spółki prawa handlowego czy innego podmiotu gospodarczego regulowanego przez przepisy prawa może okazać się nazbyt zajmujące lub w niektórych przypadkach w ogóle nierentowne. Jednym ze sposobów współdziałania przedsiębiorców, którzy dążą do z góry określonego celu lub realizacji określonego przedsięwzięcia, jest założenie konsorcjum. Czym jest konsorcjum? Jakie mechanizmy nim rządzą? Odpowiedź znajduje się poniżej.
Co to jest konsorcjum?
Należy przyjąć, że za konsorcjum uważa się organizację, która zrzesza określoną liczbę podmiotów gospodarczych na określony czas, na potrzeby osiągnięcia określonego celu/realizacji inwestycji.
Konsorcjum nie jest podmiotem gospodarczym, którego funkcjonowanie regulują konkretne przepisy prawa czy też jakakolwiek ustawa, zatem nie znajdziemy definicji legalnej tego typu organizacji. Nie musi mieć ono odrębnej nazwy czy siedziby, nie podlega rejestracji w żadnym rejestrze. Konsorcjum samo w sobie nie prowadzi działalności gospodarczej, zatem nie może być podatnikiem podatku VAT, ponieważ nie spełnia jego ustawowej definicji.
Celem, o którym mowa powyżej, jest zazwyczaj realizacja inwestycji, która w swej istocie niesie ze sobą duże ryzyko lub po prostu przekracza możliwości finansowe jednego przedsiębiorcy, oczywiście powyższe czynniki mogą się ze sobą łączyć. Do tego typu przedsięwzięć można zaliczyć budowę infrastruktury transportowej i przemysłowej, budowę lotnisk, budowę kompleksów sportowych.
W związku z tym, że funkcjonowanie konsorcjum nie jest regulowane przez przepisy prawa, nie jest ono trwałą strukturą. Jedynym elementem, na którym jego członkowie opierają swoją współpracę, jest umowa o charakterze konsensualnym, która dochodzi do skutku poprzez złożenie zgodnych oświadczeń woli przez wszystkie jej strony.
Powyższe potwierdza również stanowisko Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie wyrażone w interpretacji indywidualnej z 24 lutego 2010 roku, IPPP1/443-1316/09-5/AW, zgodnie z którą: „Konsorcjum nie jest spółką prawa handlowego ani spółką cywilną, nie ma własnej osobowości prawnej, nie jest odrębnym podmiotem gospodarczym, nie podlega rejestracji; nie posiada odrębnej nazwy i siedziby. Podmioty tworzące konsorcjum są niezależne w swoich działaniach niezwiązanych z konsorcjum, a w działaniach podejmowanych w ramach konsorcjum realizują wspólną politykę objętą porozumieniem. Tym samym konsorcjum nie stanowi odrębnej jednostki organizacyjnej nieposiadającej osobowości prawnej. Jednocześnie ustalenia stron w ramach konsorcjum mogą dotyczyć różnych kwestii; np. zasad reprezentacji; sposobu rozliczenia danego przedsięwzięcia, podziału robót, udziału w zyskach i stratach itp. Umowa konsorcjum z reguły wiąże uczestników konsorcjum na czas określony najczęściej oznaczony osiągnięciem celu, dla którego zostało ono powołane”.
Jakie elementy powinna zawierać umowa konsorcjum?
Umowa konsorcjum należy do kategorii tzw. umów nienazwanych, to znaczy takich, które nie są uregulowane bezpośrednio, np. w części szczególnej Kodeksu cywilnego, natomiast opiera się głównie na swobodzie i dowolności ułożenia stosunku prawnego przez strony takiej umowy. Jej treść w dużej mierze uzależniona jest od rodzaju i charakteru przedsięwzięcia, którego członkowie konsorcjum zamierzają się podjąć.
Niewątpliwie, tak jak w przypadku innych umów cywilnoprawnych, umowa konsorcjum musi określać:
1) strony umowy,
2) przedmiot umowy oraz jej cel,
3) czas trwania,
4) wzajemne rozliczenia, w tym podział zysków,
5) wzajemne obowiązki i relacje stron.
Określając strony umowy, należy postępować tak, jak przy formułowaniu ich w umowach nazwanych, regulowanych w Kodeksie cywilnym. Ważne, aby członkowie konsorcjum pamiętali o wskazaniu podmiotu, który będzie występować w imieniu całego konsorcjum. Nie chodzi tutaj o wskazanie lidera, który dysponuje największym kapitałem, ale o wskazanie członka, który będzie koordynował wszelkie czynności o charakterze technicznym, takie jak: kontakt z kontrahentami konsorcjum, kontakt z podwykonawcami, rozliczenia z kontrahentami, rozliczenia z podmiotem, na którego rzecz konsorcjum wykonuje zlecenie czy np. roboty budowlane, kontakt z organami administracji państwowej lub samorządowej.
Lider konsorcjum ma przede wszystkim reprezentować je w relacjach z podmiotami trzecimi.
Przedmiotem umowy konsorcjum jest przede wszystkim założenie samego konsorcjum. Najistotniejsze przy tym jest wskazanie celu, w jakim zostało ono zawiązane oraz jego szczegółowy opis obejmujący zadanie, które ma zostać zrealizowane przez członków konsorcjum działających wspólnie.
Czas trwania umowy konsorcjum najczęściej jest ściśle związany z celem, dla którego zostało ono zawiązane. Dlatego też określenie czasu trwania takiej umowy w dużej mierze uzależnione jest od realizowanego zadania. Zasadnym w tej sytuacji jest określenie czasu trwania konsorcjum w sposób opisowy, np. „konsorcjum zostaje zawiązane na czas realizacji inwestycji w postaci budowy stadionu piłkarskiego”. Wtedy logiczne jest, że po zrealizowaniu inwestycji i dokonaniu wzajemnych rozliczeń konsorcjum się rozwiązuje.
Zasady wzajemnych rozliczeń stron umowy konsorcjum również powinny zostać zawarte w umowie, tak żeby każdy z jego członków wiedział, w jakim zakresie finansuje dane przedsięwzięcie i w jakim stopniu będzie uczestniczył w późniejszych zyskach. Strony powinny również wskazać, która z nich (przeważnie lider konsorcjum) wystawia faktury rozliczeniowe na rzecz np. zamawiającego.
Powyższy punkt ściśle wiąże się z wzajemnymi obowiązkami i prawami stron umowy konsorcjum. Każda z nich powinna wiedzieć, w jakim stopniu odpowiada za realizację danego przedsięwzięcia oraz jakie obowiązki na niej spoczywają w tym zakresie. Ważne jest też określenie praw strony, w tym prawa do uzyskiwania informacji od lidera konsorcjum o planowanych działaniach, prowadzonych rozmowach z zamawiającym czy innym podmiotem trzecim.
Oczywiście powyższe punkty nie wyczerpują w sposób całkowity możliwości formułowania treści umowy konsorcjum. Zgodnie z zasadą swobody umów, strony mogą dowolnie kształtować treść łączącego ich stosunku prawnego, oczywiście byleby nie był on sprzeczny z przepisami prawa oraz zasadami współżycia społecznego.
Rozliczenia konsorcjum na gruncie przepisów podatkowych
Jak zostało to już wskazane wyżej, konsorcjum nie jest podatnikiem podatku VAT, gdyż nie spełnia ustawowej definicji podatnika (art. 15 ustawy o VAT). W szczególności nie posiada ono osobowości prawnej, nie jest odrębną jednostką organizacyjną i nie wykonuje samodzielnie działalności gospodarczej. Podatnikami w zakresie podatku VAT są wyłącznie strony umowy konsorcjum i lider konsorcjum, którzy jako równorzędne podmioty zobowiązały się do wykonania wspólnego przedsięwzięcia.
Jeżeli chodzi o wewnętrzne rozliczenia, to zgodnie z wyrokiem NSA w Warszawie z 25 czerwca 2014 roku, I FSK 1108/13 „regulacje ustawy o VAT nie dają żadnych wskazówek, co do sposobu wewnętrznych rozliczeń na gruncie tego podatku. Dokonując zatem oceny takich rozliczeń każdorazowo należy dokonywać analizy umowy konsorcjum, która może przyjąć różne rozwiązania”.
Rozliczenia pomiędzy konsorcjantami są sprawą wewnętrzną konsorcjum i pozostają poza sferą rozliczeń z klientami konsorcjum. Dlatego też wzajemne rozliczenia stron i ich sposób powinien być określony w umowie w taki sposób, żeby w razie kontroli organów podatkowych nie budził żadnych zastrzeżeń.
Aby uniknąć wątpliwości, tak istotne jest ustanowienie lidera konsorcjum. Będzie on podmiotem, który rozliczy się ze wszystkimi kontrahentami, wystawi faktury oraz będzie przyjmował do rozliczenia faktury wystawione na jego rzecz. Następnie lider konsorcjum będzie się rozliczał wewnętrznie z pozostałymi członkami konsorcjum – konsorcjantami.
Powyższe stanowisko potwierdza Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji indywidualnej z 16 września 2015 roku, IPPP3/4512-462/15-4/SM, który wskazuje, że: „mając na uwadze obowiązujące przepisy prawa podatkowego oraz zasady funkcjonowania konsorcjum, w tym zasadę odrębności podatników, którzy występują wobec siebie w relacji lider konsorcjum - podwykonawcy, uczestnicy konsorcjum zobowiązani są do fakturowania wzajemnych świadczeń oraz uprawnieni są do wyboru podmiotu, który odpowiedzialny jest za rozliczenia ze zleceniodawcą. Tym samym, uwzględniając charakter wzajemnych powiązań kontraktowych wskazać należy, że lider konsorcjum, jako podmiot reprezentujący konsorcjum przed zleceniodawcą we wszystkich sprawach związanych z wykonaniem oraz rozliczeniem kontraktu, świadczy na rzecz zleceniodawcy usługę i jest zobowiązany, w świetle przedstawionych powyżej założeń oraz przepisów podatkowych, do wystawiania na rzecz zleceniodawcy faktur VAT, dokumentujących całość robót wykonanych przez konsorcjum na rzecz zamawiającego. Pozostali uczestnicy konsorcjum dostarczający towary i świadczący usługi na rzecz lidera w zakresie wynikającym z zawartej umowy, są również zobowiązani do wystawiania faktur dokumentujących te czynności”.
Tym samym należy uznać, że lider konsorcjum powinien wystawić fakturę VAT na całą kwotę wynagrodzenia należnego z tytułu prac wykonanych przez wszystkich uczestników konsorcjum – konsorcjantów, naliczając od niej należny podatek VAT i wykazując ten podatek w swojej deklaracji VAT.
Czy konsorcjum może być pracodawcą?
Zgodnie z art. 3 Kodeksu pracy „pracodawcą jest jednostka organizacyjna, choćby nie posiadała osobowości prawnej, a także osoba fizyczna, jeżeli zatrudniają one pracowników”.
W związku z tym, że konsorcjum nie może być samo w sobie podmiotem praw i obowiązków, nie jest podmiotem gospodarczym, nie posiada osobowości prawnej, z tego też względu nie może być pracodawcą. Przymiot pracodawcy może przysługiwać wszystkim podmiotom wchodzącym w skład konsorcjum lub też niektórym z nich. Można ustalić, że lider konsorcjum będzie wykonywał prawa i obowiązki pracodawcy. Konsorcjum samo w sobie nie może być pracodawcą.
