Podczas prowadzenia działalności gospodarczej częstym problemem, z jakim spotykają się przedsiębiorcy, jest zakwalifikowanie poszczególnych wydatków do odpowiednich kolumn w podatkowej księdze przychodów i rozchodów. Wątpliwości te pojawiają się niezmiennie, w sytuacji gdy firma nabywa mieszkanie do odsprzedaży. Wówczas głównym problemem podatników jest kwestia tego, czy wydatek ten zakwalifikować jako zakup środka trwałego, czy zakup towaru handlowego. Sprawdźmy.
Towar handlowy a środek trwały
Definicja towarów handlowych została przedstawiona w rozporządzeniu Ministra Finansów w sprawie prowadzenia podatkowej księgi przychodów i rozchodów. Zalicza się do nich wyroby przeznaczone do sprzedaży w stanie nieprzerobionym, czyli zakupy dokonane w celu dalszej odsprzedaży.
Natomiast w myśl art. 22a ust.1 ustawy o PIT, dany składnik majątku może zostać uznany za środek trwały, jeśli spełnia łącznie 5 warunków:
- stanowi własność lub współwłasność podatnika,
- został nabyty lub wytworzony we własnym zakresie,
- jest kompletny i zdatny do użytku w dniu przyjęcia do używania,
- jego przewidywany okres używania jest dłuższy niż rok,
- jest wykorzystywany przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą albo oddany do używania na podstawie umowy najmu, dzierżawy lub umowy leasingu.
Na podstawie przytoczonych definicji środka trwałego oraz towaru handlowego łatwo zauważyć, że mieszkanie przeznaczone do odsprzedaży powinno zostać zakwalifikowane do kategorii towarów handlowych. Nie spełnia ono bowiem warunków, aby być uznanym za środek trwały, a dodatkowo przeznaczone jest do sprzedaży.
Kiedy zakupione mieszkanie traktowane jest jako towar handlowy?
Mieszkanie zakupione w celach odsprzedaży nie stanowi środka trwałego, ponieważ jest podstawowym przedmiotem obrotu, który generuje przychód w przedsiębiorstwie. Dlatego też wydatki poniesione na jego zakup powinny zostać zaliczone do kosztów uzyskania przychodów i ujęte w kolumnie 10 KPiR - Zakup towarów handlowych i materiałów.
Takie stanowisko potwierdza Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji indywidualnej z 20 marca 2013 roku, o sygn. IPPB1/415-75/13-2/EC, w której wskazano, że: (...) Wnioskodawca nabywa i zbywa budynki mieszkalne, ich części lub udziały w takich budynkach, lokale mieszkalne stanowiące odrębną nieruchomość. (...) Lokale są przeznaczone na sprzedaż i są w księgach podatkowych prowadzonej działalności gospodarczej traktowane jak towary handlowe. Lokale nie są środkami trwałymi w księgach podatkowych Wnioskodawcy oraz nie figurują w ewidencji środków trwałych. (...)
Dodatkowo warto podkreślić, że skoro mieszkanie do odsprzedaży nie podlega wpisowi do ewidencji środków trwałych, wydatek poniesiony w związku z zakupem zaliczany jest do kosztów uzyskania przychodów jednorazowo, ponieważ mieszkanie takie nie podlega amortyzacji.
Mieszkanie do odsprzedaży a moment ujęcia w ewidencji
Zakup mieszkania do odsprzedaży oraz prawidłowe rozpoznanie go jako towar handlowy to połowa sukcesu w prawidłowym ujęciu w ewidencji poniesionego wydatku. Istotną kwestią jest właściwe udokumentowanie takiej transakcji.
W sytuacji gdy podatnik kupuje mieszkanie przeznaczone do odsprzedaży od innego przedsiębiorcy, powinien otrzymać:
- fakturę VAT, jeśli po drugiej stronie transakcji jest czynny podatnik VAT,
- fakturę bez VAT, jeśli dokonuje zakupu od podatnika zwolnionego z VAT.
W takiej sytuacji zakup w KPiR należy zewidencjonować na podstawie otrzymanego dokumentu, co do zasady w dacie jego wystawienia.
Przedsiębiorca ma również możliwość zakupu mieszkania przeznaczonego do odsprzedaży od osoby prywatnej. W tym przypadku, aby móc zaksięgować zakup, podatnik musi posiadać umowę kupna-sprzedaży mieszkania. Datą powstania kosztu jest bowiem dzień podpisania aktu notarialnego, ponieważ dopiero wtedy następuje przeniesienie prawa własności nieruchomości. W związku z tym wydatek związany z zakupem mieszkania od osoby prywatnej zostanie ujęty w KPiR nie wcześniej niż w dniu podpisania aktu.
Wydatki na remont i ulepszenie mieszkania do odsprzedaży
W związku z tym, że mieszkanie do odsprzedaży nie kwalifikuje się do środków trwałych, wszystkie wydatki poniesione na jego remont, ulepszenie czy wyposażenie mają wpływ na wzrost ceny sprzedawanego mieszkania.
Pod pojęciem ulepszenia należy rozumieć wszystkie czynności związane z przebudową, rozbudową, rekonstrukcją, adaptacją oraz modernizacją.
Zgodnie z art. 3 pkt. 8 ustawy Prawo budowlane, remontem nazywa się wykonywanie w istniejącym obiekcie budowlanym robót budowlanych polegających na odtworzeniu stanu pierwotnego.
W sytuacji gdy prowadzone prace związane z remontem czy ulepszeniem pozostają w związku z uzyskaniem przychodu, a więc wpływają na zwiększenie atrakcyjności mieszkania do odsprzedaży, poniesione wydatki mogą zostać zaliczone do kosztów uzyskania przychodów.
Jeżeli podatnik jest w stanie udowodnić celowość poniesionych wydatków na zakup materiałów wykorzystanych w remoncie bądź ulepszeniu, należy ująć je w kolumnie 10 KPiR - Zakup towarów handlowych i materiałów.
Wyposażenie, które będzie znajdowało się w mieszkaniu przeznaczonym do odsprzedaży, np. sprzęty AGD oraz meble, może również zostać zaliczone do kosztów uzyskania przychodów poprzez istniejący związek przyczynowo-skutkowy z osiąganymi przez sprzedającego przychodami. Wydatki poniesione na zakup elementów wyposażenia należy zewidencjonować w kolumnie 10 KPiR.
Natomiast koszty związane z usługami remontowymi firmy zewnętrznej należy ująć w kolumnie 13 KPiR - Pozostałe wydatki.
| Art. 22 ust. 1 ustawy o PIT: Kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23. |
Potwierdzeniem prawidłowości powyższego postępowania jest interpretacja izby skarbowej w Bydgoszczy z 11 października 2012 r. o sygn. ITPB1/415-786/12/IG. W piśmie tym czytamy: (...) Jak wskazano w treści wniosku planowane wyposażenie lokali mieszkalnych przeznaczonych na sprzedaż w sprzęt AGD, meble kuchenne, rolety wpłynie na zwiększenie atrakcyjności i konkurencyjności sprzedawanych na rynku nieruchomości lokali mieszkalnych.
Mając na uwadze powyższe, należy stwierdzić, że wydatki związane z planowanym wyposażeniem mieszkań przeznaczonych do dalszej odsprzedaży w ramach prowadzonej działalności gospodarczej w zakresie kupna i sprzedaży nieruchomości na własny rachunek, mają na celu uzyskanie przychodów z tej działalności. Wobec tego – o ile zostały właściwie udokumentowane – spełniają kryteria określone w art. 22 ust. 1 ustawy, przez co można zaliczyć je do kosztów uzyskania przychodów. (...)
Dodatkowo, Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, w interpretacji indywidualnej z 3 czerwca 2014 o sygn. IBPBI/2/423-188/14/AP, IBPBI/2/423-548/14/AP wskazał, że: (...) nie każdy wydatek poniesiony na środek trwały będzie stanowił o jego ulepszeniu. (...) poniesione przez Wnioskodawcę wydatki na remont elewacji zewnętrznej z zachowaniem zdobień architektonicznych, wymiana stropów wraz z wylewkami, wymiana tynków wewnętrznych, odtworzenie parapetów, wymiana okien na takie same drewniane lub aluminiowe, wymiana izolacji pionowych i poziomych budynku, remont klatki schodowej i schodów wewnętrznych z zachowaniem zabytkowego ich charakteru, wymiana istniejących podłóg i posadzek, uzupełnienie ubytków w fundamentach i ich osuszenie, remont istniejących ciągów wentylacyjnych i kominów, renowacja balkonów i balustrad zewnętrznych, wymiana instalacji elektrycznej, wymiana instalacji wodno-kanalizacyjnej jako wydatki remontowe będą stanowiły koszty uzyskania przychodów inne niż koszty bezpośrednio związane z przychodami, potrącalne w dacie ich poniesienia. (...)
Dodatkowe koszty poniesione na zakup mieszkania
Zakup mieszkania do odsprzedaży udokumentowany w formie aktu notarialnego wiąże się z poniesieniem dodatkowych kosztów, takich jak podatek od czynności cywilnoprawnych, opłaty notarialne oraz innych opłat. Ujmując w KPiR mieszkanie zakupione w celach dalszej odsprzedaży, można wycenić je w cenie zakupu bądź cenie nabycia. W sytuacji wyceny towarów handlowych w cenie nabycia, wszystkie koszty poniesione w związku z zakupem będą powiększały wartość początkową towaru. Jeśli jednak podatnik wycenia towary handlowe w cenie zakupu, to kwotę netto (w przypadku faktury VAT) bądź kwotę brutto (w przypadku faktury bez VAT lub umowy) wykazuje w kolumnie 10 KPiR. Dodatkowe koszty poniesione w związku z zakupem powinny zostać wtedy uwzględnione w kolumnie 11 KPiR - koszty uboczne zakupu. Do kosztów ubocznych zalicza się między innymi opłaty notarialne i sądowe oraz podatek PCC.
| Par. 3 pkt 2 rozporządzenia w sprawie prowadzenia podatkowej księgi przychodów i rozchodów: Cena zakupu - cena, jaką nabywca płaci za zakupione składniki majątku, pomniejszona o podatek od towarów i usług, podlegający odliczeniu zgodnie z odrębnymi przepisami, a przy imporcie powiększona o należne cło, podatek akcyzowy oraz opłaty celne dodatkowe, obniżona o rabaty opusty, inne podobne obniżenia, w przypadku zaś otrzymania składnika majątku w drodze darowizny lub spadku - wartość odpowiadająca cenie zakupu takiego samego lub podobnego składnika. |
Powyższy sposób ujęcia w ewidencji kosztów ubocznych zakupu potwierdził dyrektor izby skarbowej w Katowicach w interpretacji indywidualnej z 17 września 2014 r. o sygn. IBPBI/1/415-1036/14/AP, w której czytamy:
(…) w kolumnie 10 podatkowej księgi przychodów i rozchodów Wnioskodawca zobowiązany jest ująć wydatki poniesione na zakup nieruchomości przeznaczonej do sprzedaży (…).
W kolumnie 11 podatkowej księgi przychodów i rozchodów należy natomiast ująć koszty uboczne związane z zakupem, a więc w przedmiotowej sprawie będą to wydatki towarzyszące zakupowi nieruchomości, tj. podatek od czynności cywilnoprawnych, opłaty skarbowe i sądowe, koszty notarialne oraz opłaty wnoszone na rzecz komorników za wydanie nieruchomości.
