Na skutek przeprowadzonej likwidacji działalności gospodarczej przedsiębiorca ma często do dyspozycji pewne składniki majątkowe. Nierzadko są to nieruchomości, które wcześniej były wykorzystywane do celów firmowych, lecz na skutek zakończenia działalności stały się majątkiem prywatnym. Pojawia się zatem pytanie, czy jest możliwy najem budynku po likwidacji działalności oraz w jaki sposób taki najem rozliczyć pod względem podatkowym.
Najem jako źródło przychodów
W pierwszej kolejności wskazać należy, że ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych wskazuje, że przychody z tytułu najmu mogą być kwalifikowane do dwóch źródeł. Stosownie do treści art. 10 ust. 1 pkt 3 i pkt 6 ww. ustawy odrębnymi przychodami są:
pozarolnicza działalność gospodarcza,
najem, podnajem, dzierżawa, poddzierżawa oraz inne umowy o podobnym charakterze, w tym również dzierżawa, poddzierżawa działów specjalnych produkcji rolnej oraz gospodarstwa rolnego lub jego składników na cele nierolnicze albo na prowadzenie działów specjalnych produkcji rolnej, z wyjątkiem składników majątku związanych z działalnością gospodarczą.
Odnosząc się do pozarolniczej działalności gospodarczej, warto wskazać, że zgodnie z art. 14 ust. 2 pkt 11 ustawy PIT przychodem z działalności gospodarczej są również przychody z najmu, podnajmu, dzierżawy, poddzierżawy oraz z innych umów o podobnym charakterze, składników majątku związanych z działalnością gospodarczą.
Jak zatem widać, jeżeli dany składnik nie jest związany z działalnością gospodarczą, przychód z jego wynajmu kwalifikujemy jako najem prywatny (art. 10 ust. 1 pkt 6 ustawy PIT), natomiast jeżeli nieruchomość wykazuje taki związek, to należy uznać, że mamy do czynienia z działalnością gospodarczą (art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy PIT).
Co ciekawe, nawet pomimo formalnego zakończenia działalności gospodarczej, w pewnych okolicznościach najem składnika majątku pozostałego po likwidacji nadal może być kwalifikowany jako przychód z działalności gospodarczej. Szczegóły w dalszej części artykułu.
Przyporządkowanie najmu do właściwego źródła
W celu ustalenia, czy przychód z wynajmu nieruchomości pozostałej po likwidacji firmy stanowi najem prywatny czy też najem z działalności, należy przede wszystkim wyjaśnić, jaki rodzaj aktywności jest, na gruncie podatkowym, uznawany za działalność gospodarczą. W myśl art. 5a pkt 6 ustawy PIT ilekroć w ustawie jest mowa o działalności gospodarczej albo pozarolniczej działalności gospodarczej – oznacza to działalność zarobkową wytwórczą, budowlaną, handlową, usługową, polegającą na poszukiwaniu, rozpoznawaniu i wydobywaniu kopalin ze złóż, polegającą na wykorzystywaniu rzeczy oraz wartości niematerialnych i prawnych prowadzoną we własnym imieniu bez względu na jej rezultat, w sposób zorganizowany i ciągły, z której uzyskane przychody nie są zaliczane do innych przychodów ze źródeł wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1, 2 i 4–9.
Organy podatkowe w wydawanych interpretacjach podkreślają, że przy kwalifikacji uzyskiwanych przychodów z najmu zawsze należy brać pod uwagę definicję zawartą w art. 5a pkt 6 ustawy PIT. Jeżeli sposób wykonywania najmu wykazuje profesjonalny, zarobkowy, zorganizowany i ciągły charakter, to należy uznać, że mamy do czynienia z działalnością gospodarczą, nawet jeżeli taka działalność została faktycznie zlikwidowana.
Analiza przesłanek działalności gospodarczej
Ustawodawca wprowadzając do ustawy przesłanki działalności gospodarczej, nie pokusił się o ich zdefiniowanie. W rezultacie możemy posiłkować się jedynie wyjaśnieniami wypracowanymi przez orzecznictwo i doktrynę.
Powszechnie przyjmuje się, że działalność okazuje się zarobkowa wtedy, gdy jest zdolna do potencjalnego generowania zysku, a jej przeznaczeniem jest zapewnienie określonego dochodu. Natomiast gdy działalność jest wykonywana w sposób zorganizowany, oznacza to, że możliwe jest osiąganie dochodów z tego rodzaju działalności bez spełnienia niektórych formalnych elementów organizacji (np. rejestracji urzędowej), gdyż prowadzenie działalności gospodarczej jest kategorią obiektywną, niezależnie od tego, jak działalność tę ocenia sam prowadzący ją podmiot i jak ją nazywa oraz czy dopełnia ciążących na nim obowiązków z działalnością tą związanych. Z kolei ciągłość oznacza względnie stały zamiar jej wykonywania. Do zachowania ciągłości wystarczające jest, aby z całokształtu okoliczności sprawy wynikał zamiar powtarzania określonego zespołu konkretnych działań w celu osiągnięcia efektu w postaci zarobku.
W konsekwencji każde działanie spełniające ww. przesłanki stanowi w rozumieniu ustawy PIT pozarolniczą działalność gospodarczą. Warto podkreślić, że odbywa się to niezależnie od tego, czy podatnik dokonał jej rejestracji, czy likwidacji dotychczas prowadzonej działalności gospodarczej.
Najem budynku po likwidacji działalności gospodarczej
Biorąc pod uwagę powyżej przedstawione argumenty, stwierdzić należy, że w świetle przepisów podatkowych możliwa jest sytuacja, w której najem budynku po likwidacji działalności nadal będzie stanowić przychód z pozarolniczej działalności gospodarczej.
Potwierdził to Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji indywidualnej z 20 lutego 2018 r., nr 0114-KDIP3-1.4011.477.2017.2.KS:
Jeżeli bowiem sposób wykonywania tego najmu ze względu na rozmiar, powtarzalność, zarobkowy charakter oraz sposób zorganizowania wskazują na znamiona działalności gospodarczej, to w takim przypadku wynajem nieruchomości spełnia przesłanki uznania za działalność gospodarczą w rozumieniu art. 5a pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i winien zostać rozliczony na zasadach właściwych dla tej działalności, a nie według wyboru podatnika jako tzw. najem prywatny, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 6 powoływanej ustawy.
W tak nakreślonym zdarzeniu przyszłym najem będzie spełniać wszystkie przesłanki uznania za działalność gospodarczą w rozumieniu przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, pomimo że Wnioskodawca nosi się zamiarem likwidacji dotychczas prowadzonej działalności gospodarczej. Samo zlikwidowanie działalności gospodarczej w zakresie najmu, nie powoduje automatycznej możliwości opodatkowania uzyskiwanych z najmu przychodów w ramach tzw. najmu prywatnego, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Decydujące znaczenia ma fakt, że pomimo likwidacji działalności gospodarczej najmu będzie nadal realizowany w warunkach określonych w art. 5a pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.
