Poradnik Przedsiębiorcy

Opodatkowanie wadium - kiedy należy to zrobić?

Zamówienia dokonywane w drodze przetargu są coraz częściej stosowaną praktyką gospodarczą. W przypadku sprzedaży w drodze przetargu wadium jest powszechnym zabezpieczeniem. Konieczność jego wpłaty powoduje, że w przetargu biorą jedynie przedsiębiorcy naprawdę nim zainteresowani. Organizator natomiast zabezpiecza swój interes na wypadek, gdyby zwycięzca przetargu zmienił zdanie. Czy opodatkowanie wadium jest obowiązkowe?

Odpłatność za usługę lub towar a opodatkowanie podatkiem VAT

Dokonując analizy art. 5 ust.1 pkt 1 Ustawy o podatku od towarów i usług należy stwierdzić, że dla uznania, iż dostawa towarów lub świadczenie usług podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, bezwzględnym warunkiem jest odpłatność za daną czynność. Odpłatność oznacza wykonanie czynności (dostawy towarów oraz świadczenia usług) za wynagrodzeniem. W znaczeniu potocznym wynagrodzenie to zapłata za pracę, należność, a także odszkodowanie, nagroda. Natomiast odpłatny to taki, który wymaga zapłacenia, zwrotu kosztów, płatny.

Powyższa analiza prowadzi do wniosku, że istotną cechą wynagrodzenia jest istnienie bezpośredniego związku pomiędzy dostawą towarów lub świadczeniem usług i otrzymaną zapłatą. Tym samym czynność podlega opodatkowaniu jedynie wtedy, gdy została wykonana odpłatnie. Można ją za taką uznać, gdy istnieje bezpośrednia i jasno zindywidualizowana korzyść po stronie dostawcy towaru lub świadczącego usługę.

Kolejnym czynnikiem decydującym o tym, czy mamy do czynienia z wynagrodzeniem, jest określenie, czy wynagrodzenie takie było należne z tytułu danego świadczenia. Biorąc pod uwagę powyższe, czynność opodatkowana powstaje wyłącznie w związku z zaistnieniem stosunku prawnego określonego umową między stronami. Zatem wystąpić musi bezpośredni i niezbędny związek pomiędzy wykonywanymi czynnościami i wysokością otrzymanego wynagrodzenia, oparty o relacje cywilnoprawne pomiędzy podmiotami i jednocześnie wynagrodzenie to może być wyrażone w pieniądzu.

Reasumując, czynność podlega opodatkowaniu jedynie wówczas, gdy wykonywana jest w ramach umowy zobowiązaniowej, a jedna ze stron transakcji może zostać uznana za bezpośredniego beneficjenta tej czynności. Przy czym związek pomiędzy otrzymywaną płatnością a świadczeniem na rzecz dokonującego płatności musi mieć charakter bezpośredni i na tyle wyraźny, aby można powiedzieć, że płatność następuje w zamian za to świadczenie.

A zatem pod pojęciem odpłatności dostawy towarów lub odpłatności świadczenia usług rozumieć należy prawo podmiotu dokonującego dostawy towarów lub świadczącego usługę do żądania od nabywcy towaru, odbiorcy usługi lub osoby trzeciej zapłaty ceny lub ekwiwalentu (np. w postaci świadczenia wzajemnego).

W konsekwencji powyższego należy stwierdzić, że opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług będzie podlegało tylko to świadczenie, w przypadku którego istnieje konsument, tj. odbiorca świadczenia odnoszący z niego choćby potencjalną korzyść. Dopóki nie istnieje podmiot, który odnosiłby lub powinien odnosić konkretne korzyści o charakterze majątkowym związanym z danym świadczeniem, dopóty świadczenie to nie będzie czynnością podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Wadium – to nie zaliczka

Jak wynika z art. 704 § 1 Ustawy Kodeks cywilny, w warunkach aukcji albo przetargu można zastrzec, że przystępujący do aukcji albo przetargu powinien, pod rygorem niedopuszczenia do nich, wpłacić organizatorowi określoną sumę albo ustanowić odpowiednie zabezpieczenie jej zapłaty (wadium). Wadium nie stanowi więc w momencie zapłaty ceny za towar lub usługę. Uczestnicy wpłacają wadium do organizatora, który do czasu rozstrzygnięcia przetargu je przechowuje.

Przykład 1.

Gmina zamierza zbyć nieruchomość gruntową niezabudowaną. Powyższa działka zostanie zbyta w formie przetargu ustnego nieograniczonego. Uczestnicy przetargu muszą wnieść wadium w wysokości 10%. Do czasu przetargu będzie przechowywane przez organizatora.

Tym samym nie mamy tutaj do czynienia z zaliczką. Wpłacone wadium jej nie stanowi.

Obowiązek podatkowy przy zaliczkach

Zgodnie z przepisem art. 19a ust. 8 ustawy o VAT przyjęcie w zasadzie każdej płatności przed dokonaniem czynności opodatkowanej w obrocie krajowym, poza przypadkami wyraźnie wskazanymi w ustawie, niezależnie od jej wielkości powoduje powstanie obowiązku podatkowego. Nie ulega wątpliwości, że pomiędzy otrzymaniem przez podatnika takiej należności a czynnością opodatkowaną (dostawą towarów lub wykonaniem usługi) musi istnieć bezpośredni związek. Część należności ma bowiem stanowić wynagrodzenie związane z wykonaniem czynności, za którą jest należna. W innym przypadku sam transfer pieniędzy następujący bez związku z przyszłą czynnością opodatkowaną, na której poczet jest dokonywany, pozostaje obojętny na gruncie VAT (nie stanowi opodatkowanej zaliczki, przedpłaty, raty itp.).

Przykład 2.

Podatnik postanowił sprzedać działkę w drodze ofertowej. Przedsiębiorca, który przedstawi najwyższą ofertę, musi w terminie siedmiu dni wpłacić zaliczkę na poczet przyszłej sprzedaży.

W tym przypadku obowiązek podatkowy w podatku VAT powstanie w momencie dokonania wpłaty przez podatnika.

Zatrzymane wadium na poczet ceny

Przedsiębiorca, który wygrywa przetarg, w przypadku wadium nie otrzymuje jego zwrotu. 

Przykład 3.

Gmina zamierza zbyć nieruchomość gruntową niezabudowaną. Działka ta zostanie zbyta w formie przetargu ustnego nieograniczonego. Jego uczestnicy muszą wnieść wadium w wysokości 10%. Wadium wniesione w pieniądzu przez uczestnika przetargu, który przetarg wygrał, zalicza się na poczet ceny nabycia nieruchomości. Uczestnicy przetargu, przystępując do niego, zgadzają się, że w przypadku wygranej wadium będzie zaliczone na poczet ceny. Czy w tym przypadku wadium staje się zaliczką?

Jak wynika z powyższego przykładu wadium pieniężne nabywcy, którego oferta została przyjęta, zostaje zarachowane na poczet ceny nabycia, na co wybrany nabywca, przed przystąpieniem do przetargu, wyraża zgodę. W takiej sytuacji niewątpliwie w momencie zaliczenia wadium następuje zapłata części ceny za dostawę towaru będącej przedmiotem przetargu. Wskutek zaliczenia wadium na poczet ceny nabycia nie traci ono swoich dotychczasowych funkcji, podobnie zresztą jak zadatek czy zaliczka. Uwzględnić przy tym należy, że zabezpieczająca funkcja wadium uregulowana została na wzór zadatku określonego w art. 394 Kodeksu cywilnego. Wyraża się ona w tym, że jeżeli od zawarcia umowy uchyla się zwycięski uczestnik, organizator może pobraną jako wadium sumę zachować albo dochodzić zaspokojenia z przedmiotu zabezpieczenia zapłaty wadium.

Tym samym wybór w przetargu nabywcy stanowi jednoznaczne określenie dostawy towaru pod względem podmiotowo-przedmiotowym. W sytuacji, gdy towarzyszy mu zaliczenie wadium na poczet ceny nabycia, oznacza uiszczenie części ceny przed wykonaniem dostawy towaru lub świadczeniem usługi, co stosownie do art. 19a ust. 8 ustawy o VAT rodzi w podatku od towarów i usług powstanie obowiązku podatkowego z tego tytułu (patrz interpretacja indywidualna z 28 maja 2019 r., numer 0111-KDIB3-1.4012.188.2019.1.KO).

Powyższe znajduje również potwierdzenie w wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z 20 marca 2012 r., sygn. akt IFSK 834/11, który orzekł, że „Jeżeli zatem w specyfikacji przetargu określono, że wadium pieniężne oferenta, którego oferta została przyjęta, zostaje zarachowane na poczet ceny nabycia, na co wybrany wykonawca, poprzez przystąpienie do przetargu, wyraża zgodę, to niewątpliwie w tym momencie następuje zapłata części ceny za dostawę towaru, będącego przedmiotem przetargu. Wskutek zaliczenia wadium na poczet ceny nabycia nie traci ono swoich dotychczasowych funkcji, podobnie zresztą jak zadatek czy zaliczka”.

Reasumując, z tytułu wpłaconego wadium, w ramach przetargu z tytułu sprzedaży nieruchomości gruntowej niezabudowanej, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą rozstrzygnięcia przetargu i zaliczenia wadium na poczet ceny w myśl art. 19a ust. 8 ustawy o VAT.