W świetle przepisów Kodeksu spółek handlowych dopuszczalne jest dokonanie czynności prawnej: podwyższenie kapitału zakładowego spółki z o.o. W tym zakresie pojawia się pytanie, czy takie działanie generuje przychód po stronie udziałowców będących osobami fizycznymi oraz jakie ewentualne obowiązki podatkowe spoczywają na samej spółce.
Podwyższenie kapitału zakładowego a przychód w podatku PIT
Na początku wskażmy, że w myśl art. 260 § 1 Ustawy z dnia 15 września 2000 roku – Kodeks spółek handlowych uchwałą wspólników o zmianie umowy spółki można podwyższyć kapitał zakładowy, przeznaczając na ten cel środki z kapitału zapasowego lub kapitałów (funduszy) rezerwowych utworzonych z zysku spółki (podwyższenie kapitału zakładowego ze środków spółki).
W myśl art. 262 § 1-2 ksh podwyższenie kapitału zakładowego zarząd zgłasza do sądu rejestrowego. Do zgłoszenia podwyższenia kapitału zakładowego należy dołączyć:
- uchwałę o podwyższeniu kapitału zakładowego;
- oświadczenia o objęciu udziałów w podwyższonym kapitale zakładowym;
- oświadczenie wszystkich członków zarządu, że wkłady na podwyższony kapitał zakładowy zostały w całości wniesione.
Stosownie do art. 262 § 4 ww. ustawy podwyższenie kapitału zakładowego następuje z chwilą wpisania do rejestru.
Jak wskazał NSA w wyroku z 25 września 2007 roku (II FSK 1021/06), podwyższenie kapitału zakładowego następuje z chwilą wpisania do rejestru. Wcześniej zatem nie możemy mówić o podwyższonym kapitale zakładowym spółki, jedynie o roszczeniu spółki w stosunku do wspólników do opłacenia i objęcia nowych lub podwyższonych udziałów. Skoro przed zarejestrowaniem podwyższenia kapitału zakładowego nie możemy mówić o powstaniu udziału, rozporządzenie takim udziałem jest bezwzględnie nieważne.
Przechodząc na grunt regulacji podatkowych, wskażmy, że w myśl art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy o PIT za przychody z kapitałów pieniężnych uważa się dywidendy i inne przychody z tytułu udziału w zyskach osób prawnych faktycznie uzyskane z tego udziału. Oznacza to, że faktycznie otrzymane dochody (przychody) z tytułu udziału w zyskach osób prawnych będą podlegały opodatkowaniu.
Przepis wskazuje, że do omawianej kategorii dochodów (przychodów) są zaliczane dochody (przychody) „faktycznie uzyskane z tego udziału”, a więc takie przychody, które:
- wynikają z posiadania prawa do udziału w zyskach osób prawnych, oraz
- zostały faktycznie (rzeczywiście) uzyskane.
Z uregulowań zawartych w art. 24 ust. 5 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wynika, że dochodem (przychodem) z udziału w zyskach osób prawnych jest dochód (przychód) faktycznie uzyskany z tego udziału, w tym także dochód przeznaczony na podwyższenie kapitału zakładowego, a w spółdzielniach – dochód przeznaczony na podwyższenie funduszu udziałowego oraz dochód stanowiący równowartość kwot przekazanych na ten kapitał (fundusz) z innych kapitałów (funduszy) takiej spółki albo spółdzielni.
We wskazanym w powyższym przepisie przypadku dochodzi do rozdysponowania zysków bądź środków z kapitału zapasowego spółki w taki sposób, że powiększają one wartość nominalną lub liczbę udziałów, jakie udziałowiec posiada w spółce. Jak wskazał NSA w wyroku z 15 stycznia 2019 roku (II FSK 268/17), analiza art. 24 ust. 5 pkt 4 ustawy o PIT prowadzi do wniosku, że nie jest istotne źródło finansowania dochodu podatnika z tytułu posiadanego przez niego udziału w osobie prawnej. Znaczenie ma natomiast to, że dochód ten ma swoje źródło w samym fakcie bycia właścicielem udziału w osobie prawnej, a więc wynika z samego faktu posiadania udziałów danej spółki.
Przy czym powołane przepisy nie ograniczają opodatkowania przeniesienia środków z kapitału zapasowego lub rezerwowego na kapitał zakładowy jedynie do środków pochodzących z zysku spółki. Gdyby ustawodawca tak zamierzał, takie ograniczenie w sposób jednoznaczny przewidziałby w ustawach podatkowych. Tymczasem tego nie uczynił, co oznacza, że każde podwyższenie kapitału zakładowego ze środków własnych spółki podlega opodatkowaniu. Nie jest przy tym istotne, w jaki sposób został utworzony kapitał zapasowy, nie musi on pochodzić z wypracowanego przez spółkę zysku.
Natomiast w interpretacji Dyrektora KIS z 4 marca 2022 roku (nr 0112-KDIL2-1.4011.1139.2021.1.JK) można przeczytać, że podwyższenie kapitału zakładowego spółki, w wyniku przeniesienia kapitału zapasowego do kapitału zakładowego wywołuje obowiązek podatku w podatku PIT u udziałowców, a fakt, że kapitał zapasowy został przeniesiony do kapitału zakładowego z innego źródła niż z niepodzielonych zysków z lat poprzednich, nie ma tu znaczenia.
Obowiązki spółki jako płatnika w przypadku podwyższenia kapitału zakładowego
Zgodnie z art. 41 ust. 4 ustawy o PIT płatnicy są obowiązani pobierać zryczałtowany podatek dochodowy od dokonywanych wypłat (świadczeń) lub stawianych do dyspozycji podatnika pieniędzy lub wartości pieniężnych z tytułów określonych w art. 30a.
Zgodnie z art. 30a ust. 1 pkt 4 ustawy o PIT od przychodów z dywidend i innych przychodów z tytułu udziału w zyskach osób prawnych pobiera się 19% podatek.
Jak stanowi art. 41 ust. 5 ustawy o PIT, w razie przeznaczenia dochodu na podwyższenie kapitału zakładowego, a w spółdzielniach funduszu udziałowego, płatnicy, o których mowa w ust. 4, pobierają zryczałtowany podatek dochodowy w terminie 14 dni od dnia uprawomocnienia się postanowienia sądu rejestrowego o dokonaniu wpisu o podwyższeniu kapitału zakładowego, albo w przypadku braku wymogu rejestracji podwyższenia kapitału zakładowego od dnia podjęcia przez walne zgromadzenie uchwały o podwyższeniu tego kapitału, a w spółdzielniach od dnia podjęcia przez walne zgromadzenie uchwały o podwyższeniu funduszu udziałowego.
Następnie, zgodnie z art. 42 ust. 1 ustawy o PIT pobrany podatek wpłaca się do 20. dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym pobrano podatek oraz do końca stycznia przesyła się deklaracje PIT-8AR (art. 42 ust. 1a ustawy).
Przykład 1.
Na mocy uchwały dokonano podwyższenia kapitału zakładowego spółki z o.o. poprzez przeniesienie środków z kapitału zapasowego. 1 lutego wniosek o dokonanie zmiany został złożony do sądu rejestrowego. 1 marca postanowienie sądu rejestrowego o dokonaniu wpisu o podwyższeniu kapitału zakładowego stało się prawomocne. Jakie obowiązki ma spółka z o.o. jako płatnik podatku PIT?
W terminie do 15 marca spółka z o.o. ma obowiązek pobrać 19% podatek PIT od dochodów z udziału w zyskach osób prawnych. Następnie w terminie do 20 kwietnia spółka ma obowiązek wpłacić pobrany podatek na rachunek właściwego US. W terminie do końca stycznia roku następnego spółka ma obowiązek przygotować i przesłać do US deklarację PIT-8AR.
Wskazany 19% podatek jest pobierany przez płatnika, co oznacza, że udziałowcy będący osobami fizycznymi nie mają obowiązku wykazania tego rodzaju przychodu w deklaracji rocznej PIT. Stanowi o tym wprost art. 45 ust. 3 ustawy o PIT.
Podsumowując, opisany przypadek polegający na podwyższeniu kapitału zakładowego generuje obowiązek w podatku PIT po stronie udziałowców. Czynności formalne związane z pobraniem podatku obciążają w tym przypadku spółkę z o.o. pełniącą funkcję płatnika.
Polecamy:
