Umowa pożyczki jest jedną z najpopularniejszych umów zawieranych przez podatników. Podlega ona pod regulacje podatku od czynności cywilnoprawnych. Natomiast ciekawą do wyjaśnienia kwestią może być ustalenie jaki status podatkowy ma pożyczka otrzymana z zagranicy oraz określenie, czy tego rodzaju umowa jest opodatkowana polskim podatkiem PCC. Przyjrzymy się tej kwestii w niniejszym artykule.
Pożyczka a podatek PCC
Zgodnie z art. 1 ust. 1 pkt 1 lit. b) ustawy PCC podatkowi podlegają umowy pożyczki pieniędzy lub rzeczy oznaczonych tylko co do gatunku. W myśl natomiast art. 4 pkt 7 ustawy obowiązek zapłaty podatku spoczywa na biorącym pożyczkę (pożyczkobiorcy).
Ponadto ustawa o podatku od czynności cywilnoprawnych określa także zakres terytorialny swojego stosowania. Otóż w myśl art. 1 ust. 4 ustawy czynności cywilnoprawne podlegają podatkowi, jeżeli ich przedmiotem są:
- rzeczy znajdujące się na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej lub prawa majątkowe wykonywane na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej;
- rzeczy znajdujące się za granicą lub prawa majątkowe wykonywane za granicą, w przypadku gdy nabywca ma miejsce zamieszkania lub siedzibę na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej i czynność cywilnoprawna została dokonana na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.
Analizując pkt 2 powyższego przepisu, można dojść do wniosku, że zagraniczna pożyczka podlega opodatkowaniu w Polsce, jeżeli spełnione są trzy elementy:
- rzeczy będące przedmiotem pożyczki znajdują się za granicą;
- pożyczkobiorca ma miejsce zamieszkania w Polsce;
- umowa została zawarta na terytorium Polski.
Warto w tym miejscu sięgnąć do wyjaśnień, jakie przedstawił WSA w Poznaniu w wyroku z 9 grudnia 2010 r., III SA/Po 463/10:
„W art. 720 k.c. i art. 1 ust. 4 pkt 1 u.p.c.c. traktuje się pieniądze jako znaki pieniężne i rzeczy, nie zaś jako prawa majątkowe, którego wykonaniem byłby wpływ pieniędzy na konto podatnika”.
W świetle powyższego pieniądze stanowią rzecz, która w przypadku pożyczki udzielonej od osoby z zagranicy znajduje się w zagranicznym banku lub też pozostaje do dyspozycji zagranicznej osoby.
Pożyczka otrzymana z zagranicy a miejsce zawarcia umowy
Kluczową kwestią okazuje się określenie miejsca, gdzie umowa została zawarta. Najczęstszą formą zawarcia umowy jest przesłanie jej treści do pożyczkobiorcy środkami komunikacji elektronicznej (np. mail), po czym pożyczkobiorca odsyła pożyczkodawcy podpisany skan umowy.
W tym zakresie nie będziemy jednak analizować przepisów ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych, lecz treść Kodeksu cywilnego. Zgodnie z art. 61 § 2 kc oświadczenie woli wyrażone w postaci elektronicznej jest złożone innej osobie z chwilą, gdy wprowadzono je do środka komunikacji elektronicznej w taki sposób, żeby osoba ta mogła zapoznać się z jego treścią. Natomiast w myśl art. 70 § 2 kc w razie wątpliwości umowę poczytuje się za zawartą w miejscu otrzymania przez składającego ofertę oświadczenia o jej przyjęciu, a jeżeli dojście do składającego ofertę oświadczenia o jej przyjęciu nie jest wymagane albo oferta jest składana w postaci elektronicznej – w miejscu zamieszkania albo w siedzibie składającego ofertę w chwili zawarcia umowy.
W konsekwencji w przypadku zagranicznej pożyczki, w której umowa pomiędzy stronami zawierana jest w postaci elektronicznej, miejscem jej zawarcia jest miejsce zamieszkania pożyczkodawcy.
Zaprezentowane stanowisko potwierdził m.in. Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu w interpretacji z 31 października 2013 r., nr ILPB2/436-202/13-2MK:
„Z przedstawionych we wniosku okoliczności wynika, że Wnioskodawczyni ma możliwość zawarcia umowy pożyczki od obywatela Japonii. Pożyczkodawca za pomocą poczty elektronicznej (e-mail) wyśle Pożyczkobiorcy ofertę pożyczki. Z powyższego wynika, że do zawarcia planowanej umowy pożyczki dojdzie za pośrednictwem środków komunikacji elektronicznej, dokładnie poczty elektronicznej. Fizyczne podpisanie umowy oraz przesłanie jej do Pożyczkodawcy pocztą będzie wtórne w stosunku do prowadzonych pomiędzy stronami rokowań, będzie miało charakter dowodowy.
W myśl powyższego przepisu kryterium decydującym o miejscu zawarcia opisanej we wniosku umowy pożyczki w postaci elektronicznej jest w miejsce zamieszkania albo siedziby składającego ofertę w chwili zawarcia umowy. Zatem w rozpatrywanym przypadku miejscem dokonania (zawarcia) umowy pożyczki będzie Japonia”.
Przedstawmy powyższy problem na przykładach.
Przykład 1.
Osoba mająca miejsce zamieszkania w Polsce bierze pożyczkę od osoby mającej miejsce zamieszkania w Niemczech. Środki należące do pożyczkodawcy znajdują się na rachunku bankowym w polskim banku. W takim przypadku zgodnie z art. 1 ust. 4 pkt 1 ustawy PCC taka umowy pożyczki podlega opodatkowaniu PCC.
Przykład 2.
Osoba mająca miejsce zamieszkania w Polsce bierze pożyczkę od osoby mającej miejsce zamieszkania w Niemczech. Środki należące do pożyczkodawcy znajdują się na rachunku bankowym w niemieckim banku. Umowa zostanie podpisana w Polsce w czasie wizyty pożyczkodawcy w kraju. W tym przypadku kluczowe staje się określenie, gdzie zostaje zawarta umowa. Z uwagi na fakt, że miejscem zawarcia umowy jest Polska – umowa pożyczki podlega opodatkowaniu PCC.
Przykład 3.
Osoba mająca miejsce zamieszkania w Polsce bierze pożyczkę od osoby mającej miejsce zamieszkania w Niemczech. Środki należące do pożyczkodawcy znajdują się na rachunku bankowym w niemieckim banku. Umowa zostanie zawarta drogą elektroniczną. W tym przypadku kluczowe staje się określenie, gdzie zostaje zawarta umowa. Z uwagi na fakt, że miejscem zawarcia umowy są Niemcy, to zgodnie z art. 1 ust. 4 pkt 2 ustawy PCC umowa pożyczki nie podlega opodatkowaniu PCC.
„pieniądze będące przedmiotem pożyczki w chwili jej zawarcia znajdują się za granicą. W tym bowiem przypadku kluczowe jest ustalenie miejsca zawarcia umowy pożyczki”.
