Pracownicy, którzy otrzymują od swojego pracodawcy służbowe telefony, często mają wątpliwości, czy w sytuacji wykorzystywania ich do swoich prywatnych rozmów powstaje po ich stronie przychód z korzystania z firmowej komórki z tzw. nieodpłatnych świadczeń. Problem ten dotyczy bardzo wielu podatników, dlatego też przyjrzymy się bliżej przepisom oraz interpretacjom regulującym to zagadnienie.
Czym jest przychód z nieodpłatnych świadczeń?
Całość problematyki dotyczy kwestii ewentualnego powstania przychodu z nieodpłatnych świadczeń. W związku z tym należy przede wszystkim wyjaśnić, kiedy z takimi świadczeniami mamy do czynienia.
Zgodnie z art. 11 ust. 1 ustawy PIT przychodami są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.
Na podstawie art. 11 ust. 2a ww. ustawy wartość pieniężną innych nieodpłatnych świadczeń ustala się:
- jeżeli przedmiotem świadczenia są usługi wchodzące w zakres działalności gospodarczej dokonującego świadczenia – według cen stosowanych wobec innych odbiorców;
- jeżeli przedmiotem świadczeń są usługi zakupione – według cen zakupu;
- jeżeli przedmiotem świadczeń jest udostępnienie lokalu lub budynku – według równowartości czynszu, jaki przysługiwałby w razie zawarcia umowy najmu tego lokalu lub budynku;
- w pozostałych przypadkach – na podstawie cen rynkowych stosowanych przy świadczeniu usług lub udostępnianiu rzeczy lub praw tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem w szczególności ich stanu i stopnia zużycia oraz czasu i miejsca udostępnienia.
Jak podaje natomiast art. 12 ust. 1 ustawy PIT, za przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy uważa się wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz wartość pieniężną świadczeń w naturze bądź ich ekwiwalenty, bez względu na źródło finansowania tych wypłat i świadczeń, a w szczególności: wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki, nagrody, ekwiwalenty za niewykorzystany urlop i wszelkie inne kwoty niezależnie od tego, czy ich wysokość została z góry ustalona, a ponadto świadczenia pieniężne ponoszone za pracownika, jak również wartość innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych.
Zgodnie zaś z art. 12 ust. 3 ustawy PIT wartość pieniężną innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych ustala się według zasad określonych w art. 11 ust. 2–2b.
Generalnie można stwierdzić, że z przychodami z tytułu nieodpłatnych świadczeń mamy do czynienia w każdym przypadku, gdy podmiot uzyskuje określoną korzyść bez konieczności wykonywania jakiegokolwiek świadczenia ekwiwalentnego. W tym kontekście wykorzystywanie przez pracownika służbowego telefonu do jego prywatnych rozmów bez wątpienia można zakwalifikować do przychodów z nieodpłatnych świadczeń.
Wyrok Trybunału Konstytucyjnego na temat nieodpłatnych świadczeń
Zagadnienie przychodów z nieodpłatnych świadczeń nie jest w sposób precyzyjny wyjaśnione w przepisach podatkowych. Powodowało to bardzo liczne wątpliwości co do prawidłowej interpretacji tego, kiedy właściwie możemy mówić, że rzeczywiście taki przychód powstaje.
Liczne rozbieżności oraz niejednolite stanowisko sądów sprawiło, że głos w sprawie zabrał Trybunał Konstytucyjny, który w wyroku z 8 lipca 2014 r. (K 7/13) stwierdził, że za nieodpłatne świadczenia mogą być uznane takie, które:
- po pierwsze zostały spełnione za zgodą pracownika (skorzystał z nich w pełni dobrowolnie);
- po drugie zostały spełnione w jego interesie (a nie w interesie pracodawcy) i przyniosły mu korzyść w postaci powiększenia aktywów lub uniknięcia wydatku, który musiałby ponieść;
- po trzecie, korzyść ta jest wymierna i przypisana indywidualnemu pracownikowi (nie jest dostępna w sposób ogólny dla wszystkich podmiotów).
W perspektywie orzeczenia TK kluczowe jest ustalenie, czy w danym przypadku nieodpłatne świadczenie ma charakter skonkretyzowany, bez skonkretyzowanego i indywidualnie przypisanego świadczenia brak jest bowiem podstaw do określenia przychodu z nieodpłatnych świadczeń. Mówiąc inaczej, aby przypisać pracownikowi przychód, musi mieć on wymierną postać.
Jak wyrok TK wpływa na ustalenie ewentualnego przychodu?
W kontekście powyższego wyroku należy przede wszystkim rozważyć, czy po stronie pracownika dochodzi do powstania konkretnej i wymiernej korzyści majątkowej lub do dającego się określić zaoszczędzenia wydatku. Przenosząc to na grunt analizowanego przez nas problemu, możemy wskazać, że określenie przychodu powstającego u pracownika korzystającego z firmowego telefonu co do zasady nie jest możliwe. Na ogół bowiem abonament za telefon obejmuje jedną stałą kwotę miesięczną bez wyszczególnienia kosztu jednej minuty czy jednego SMS-a. W tych okolicznościach nie jest realne określenie, jaka konkretna wartość przychodu powstaje po stronie pracownika z uwagi na używanie komórki do prywatnych celów.
Takie stanowisko wyraził również Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji z 8 lipca 2019 r., nr 0112-KDIL3-1.4011.149.2019.1.KF, gdzie wskazano:
„Nie ma bowiem możliwości określenia wysokości powstałego przychodu dla danego pracownika. Z uwagi na brak określenia w umowie kosztu za minutę połączenia, wysłanie sms-a lub mms-a, ani za jednostkę transferu danych w opcji umówionego abonamentu (stała opłata), nie jest możliwe ustalenie (na podstawie bilingu) kosztów wykorzystania telefonu do celów prywatnych. Z kolei podzielenie ryczałtowej kwoty abonamentu przez ilość wykazanych w bilingu rozmów, sms-ów, mms-ów i jednostek transferu danych, prowadziłoby do nieuprawnionego różnicowania wartości tego samego świadczenia, bowiem w zależności od ilości przeprowadzonych rozmów, wysłanych sms-ów, mms-ów, wykorzystanych jednostek transferu danych wartość ta byłaby różna, podczas gdy ogólna kwota abonamentu jest taka sama”.
Czy w każdym przypadku nie powstanie przychód z korzystania z firmowej komórki?
Analizując treść przedstawionej interpretacji indywidualnej, możemy dojść do wniosku, że możliwe są sytuacje, w których przychód z nieodpłatnych świadczeń po stronie pracownika może jednak powstać. Będzie tak w sytuacji, gdy umowa zawarta z operatorem komórkowym będzie przewidywała stawkę za minutę rozmowy, koszt SMS-a oraz wykorzystywanych jednostek transferu danych. Teoretycznie w takich przypadkach, przychód z korzystania z firmowej komórki ustalany jest w oparciu o billingi rozmów.
W takiej sytuacji pracodawca byłby zobligowany do poboru podatku z tytułu nieodpłatnych świadczeń powstałych po stronie pracownika. W myśl art. 31 ustawy PIT osoby fizyczne, osoby prawne oraz jednostki organizacyjne nieposiadające osobowości prawnej, zwane dalej zakładami pracy, są bowiem obowiązane jako płatnicy obliczać i pobierać w ciągu roku zaliczki na podatek dochodowy od osób, które uzyskują od tych zakładów przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej lub spółdzielczego stosunku pracy, zasiłki pieniężne z ubezpieczenia społecznego wypłacane przez zakłady pracy, a w spółdzielniach pracy – wypłaty z tytułu udziału w nadwyżce bilansowej.
Oczywiście należy być świadomym trudności związanych z tego rodzaju operacjami, które w każdym miesiącu polegałyby na precyzyjnej analizie bilingu rozmów i wyszczególnianiu, które rozmowy miały charakter prywatny, a które były przeprowadzane w celach firmowych.
