Sprzedaż towarów w porcie i na pokładach statków w praktyce cz.2

Sprzedaż towarów w porcie i na pokładach statków najczęściej będzie opodatkowana poza terytorium Polski a więc nie będzie podlegała polskiej ustawie o VAT. Może natomiast wystąpić sytuacja, gdzie ustalenie miejsca dostawy towarów będzie opierać się o przepisy identyfikacji transakcji łańcuchowej.

Sprzedaż towarów w porcie chińskim

Czynny podatnik VAT sprzedaje drobne produkty elektroniczne, które są produkowane przez kontrahenta chińskiego. Produkty dostarczane są do:

1. wskazanego przez polskiego odbiorcę magazynu w Polsce,

2. portu w Chinach skąd polski klient sam organizuje transport morski i importuje nabyte produkty do Polski i do swojej firmy.

Podatnik ostatnio realizował zamówienie polskiego klienta, gdzie kontrahent chiński w imieniu podatnika przygotował je do przewozu, dostarczył produkty do określonego portu w Chinach i załadował na statek. Produkty w ten sposób dostarczane do portu są na warunkach reguł Incoterms FOB. Oznacza to, że po przewozie produktu do portu (i statku) określonego przez kupującego – produkt uważa się za dostarczony. Dalsze ryzyko z transportem produktu aż do magazynu odbiorcy przechodzi już na niego samego. Po wypłynięciu statku z produktem z portu chińskiego podatnik wysyła klientowi w Polsce fakturę za sprzedaż produktów, konosament, certyfikat towarowy oraz list przewozowy. Klient w Polsce weryfikuje otrzymane dokumenty po czym jeśli wszystko jest w porządku to dokonuje zapłaty za produkty. Podatnik zastanawia się gdzie powinien opodatkować i czy w ogóle daną transakcję podatkiem VAT.

Słowo o regułach Incoterms 2010

W przedstawionej sytuacji podatnik dokonuje transakcji sprzedaży przy użyciu reguł handlowych Incoterms, które stanowią międzynarodowe warunki przeprowadzenia handlu zawierające ustalenia sprzedaży. Reguły Incoterms zawierają podział czynności transportu, załadunku, przeładunku a także kosztów transportu, ubezpieczenia pomiędzy kupującym i sprzedającym. Objaśniają dzięki temu moment, od którego odbiorca przejmuje na siebie ryzyko związane z dostawą danego towaru. Aktualnie obowiązują reguły handlowe Incoterms 2010, które zostały podzielone na poniższe grupy:

1. CFR – oznacza,że to kupujący ponosi koszty ubezpieczenia (od momentu załadunku w porcie nadania) leżą po stronie kupującego a dostawa jest zakończona w momencie załadunku towaru na statek wskazany przez sprzedającego,

2. CIF – oznacza, że koszt frachtu oraz ubezpieczenia ponosi sprzedający (w określonym porcie przeznaczenia),

3. CPT – koszty przewozu opłacone przez kupującego do określonego miejsca przeznaczenia (stosowany np. w transporcie lotniczym i nie stosowany w transporcie morskim),

4. CIP – koszt transportu wraz z ubezpieczeniem opłacony do określonego miejsca przeznaczenia przez sprzedającego (stosowany np. w transporcie lotniczym i nie stosowany w transporcie morskim),

5. DAT – koszt cła po stronie sprzedającego a towar ma być dostarczony na odpowiedzialność sprzedającego do określonego przez klienta terminalu, także koszt rozładunku jest scedowany na sprzedającego,

6. DAP – koszt i ryzyko dostarczenia towaru do określonego miejsca przeznaczenia leży w gestii sprzedającego natomiast rozładowanie towaru jak i ryzyko z tym związane należy już do kupującego,

7. EXW – oznacza uznanie dostawy za dostarczoną w momencie postawienia towaru do dyspozycji klienta w oznaczonym przez niego miejscu,

8. FCA – koszty załadunku, transportu oraz ubezpieczenia do momentu przekazania towaru pierwszemu przewoźnikowi wskazanemu przez nabywcę w oznaczonym miejscu ponosi sprzedający,

9. FAS – sprzedający ponosi odpowiedzialność i ryzyku za transport towarów do momentu dostarczenia towaru do burty statku w oznaczonym porcie a dodatkowo nie dokonuje załadunku,

10. FOB – koszty załadunku, transportu oraz ubezpieczenia do momentu przekroczenia przez towar burty statku.

Przeniesienie na odbiorcę prawa do rozporządzenia towarem jak właściciel decydującym momentem sprzedaży

Opodatkowaniu podatkiem VAT podlega m.in. odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Natomiast przez dostawę towarów w świetle ustawy o VAT należy rozumieć przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

W myśl art. 22 ust. 1 ustawy o VAT miejscem dostawy towarów jest w przypadku towarów wysyłanych lub transportowanych przez dokonującego ich dostawy, ich nabywcę lub przez osobę trzecią - miejsce, w którym towary znajdują się w momencie rozpoczęcia wysyłki lub transportu do nabywcy.

Zakup towarów z krajów trzecich a wystąpienie transakcji łańcuchowej

Analizując każdorazowo w sposób indywidualny okoliczności zachodzące w tego typu transakcjach należy pamiętać o art. 22 ust. 2 ustawy o VAT, który mówi, iż w przypadku gdy:

1. kilka podmiotów dokonuje dostawy tego samego towaru w ten sposób, że pierwszy z nich wydaje ten towar bezpośrednio ostatniemu w kolejności nabywcy oraz

2. towar ten jest wysyłany lub transportowany,

- to wysyłka lub transport tego towaru są przyporządkowane tylko jednej dostawie; jeżeli towar jest wysyłany lub transportowany przez nabywcę, który dokonuje również jego dostawy. Ponadto przyjmuje się, że wysyłka lub transport są przyporządkowane dostawie dokonanej dla tego nabywcy, chyba że z warunków dostawy wynika, że wysyłkę lub transport towaru należy przyporządkować jego dostawie.

W przypadku z art. 22 ust. 2 ustawy o VAT, dostawę towarów, która:

1. poprzedza wysyłkę lub transport towarów, uznaje się za dokonaną w miejscu rozpoczęcia wysyłki lub transportu towarów;

2. następuje po wysyłce lub transporcie towarów, uznaje się za dokonaną w miejscu zakończenia wysyłki lub transportu towarów.

W omawianym przypadku zamiast zidentyfikować sprzedaż towarów w porcie, podatnik powinien rozpoznać dostawę ruchomą i nieruchomą a następnie przyporządkować tej pierwszej dostawie transport aby właściwie ustalić obowiązek podatkowy w VAT. Podatnik realizując sprzedaż:

1. przygotowuje odpowiednią ilość produktów,

2. dostarcza je do portu chińskiego wskazanego przez klienta,

3. dokonuje załadunku na statek wskazany przez klienta,

4. powyższych czynności w imieniu podatnika dokonuje producent chiński.

Z powyższego widać wyraźnie, iż występują dwie dostawy z czego:

1. dostawa pomiędzy producentem chińskim a podatnikiem jest dostawą nieruchomą,

2. dostawa pomiędzy podatnikiem a klientem z Polski jest dostawą ruchomą.

Zatem miejscem dostawy towarów a jednocześnie opodatkowania VAT będzie port w Chinach czyli miejsce, w którym produkty te znajdują się w momencie rozpoczęcia transportu do klienta w Polsce. Natomiast jeżeli dostawę produktów poprzedza wysyłka lub ich transport wówczas, taką dostawę uznaje się za dokonaną w miejscu rozpoczęcia wysyłki lub transportu towarów czyli w Chinach. Przeniesienie prawa do rozporządzenia produktami jak właściciel na polskiego klienta nastąpi z kolei z momentem wystawienia ww. dokumentów sprzedaży. Reasumując dana sprzedaż w powyższych okolicznościach nie będzie podlegała w Polsce opodatkowaniu podatkiem VAT. Miejsce dostawy produktów znajduje się w Chinach.