Przedmiotem naszej analizy będzie ulga na sponsoring, czyli preferencja podatkowa funkcjonująca w podatkach dochodowych. Mimo że konstrukcja samej ulgi nie wydaje się skomplikowana, to jednak istnieją spore rozbieżności w zakresie interpretowania przepisów w tym zakresie. Poniżej przedstawimy istotę problemu.
Warunki stosowania ulgi na sponsoring
Jak wskazaliśmy na wstępie, ulga ta ma dość prostą konstrukcję prawną. Wskażmy zatem, że w myśl art. 26ha ustawy PIT (odpowiednie przepisy w zakresie ulgi sponsoringowej obowiązują w ustawie CIT) podatnik prowadzący pozarolniczą działalność gospodarczą może odliczyć od podstawy obliczenia podatku, ustalonej zgodnie z art. 26 ust. 1 lub art. 30c ust. 2, kwotę stanowiącą 50% kosztów uzyskania przychodów poniesionych na działalność:
- sportową,
- kulturalną w rozumieniu Ustawy z dnia 25 października 1991 roku o organizowaniu i prowadzeniu działalności kulturalnej,
- wspierającą szkolnictwo wyższe i naukę
– przy czym kwota odliczenia nie może przekroczyć kwoty dochodu uzyskanego przez podatnika w roku podatkowym z pozarolniczej działalności gospodarczej.
Odliczenia dokonuje się w zeznaniu za rok podatkowy, w którym poniesiono koszty, o których mowa. Oznacza to, że odliczenia nie dokonuje się w trakcie roku, lecz dopiero na etapie składania rocznego zeznania podatkowego (PIT-36 lub PIT-36L). Ponadto podatnik korzystający z odliczenia składa w terminie złożenia zeznania, w którym dokonuje tego odliczenia, informację, według ustalonego wzoru PIT-CSR, zawierającą wykaz poniesionych kosztów podlegających odliczeniu.
Ulga sponsoringowa jest skierowana wyłącznie do podatników prowadzących pozarolniczą działalność gospodarczą, z której dochody są opodatkowane na ogólnych zasadach według skali podatkowej lub podatkiem liniowym. Nie przysługuje zatem podatnikom uzyskującym przychody z innych źródeł.
Ponadto jest to preferencja podatkowa, która polega na odliczeniu określonej kwoty od podstawy obliczenia podatku. W rezultacie ulga ta nie pomniejsza samego podatku, lecz pomniejsza kwotę, od której podatek jest obliczany. Jeżeli chodzi natomiast o wysokość odliczenia, to przedsiębiorca może odliczyć 50% poniesionych wydatków, przy czym kwota odliczenia nie może być wyższa niż dochód uzyskany z działalności gospodarczej.
Ulga na sponsoring - koszt czy darowizna?
Z literalnego brzmienia art. 26ha ustawy PIT wynika, że kwota odliczenia w ramach ulgi na sponsoring wynosi 50% kosztów podatkowych. Co istotne, przepis ten stanowi o kosztach podatkowych, a nie o wydatkach. W ocenie fiskusa taki zapis normatywny oznacza, że wydatki, które nie były uprzednio kosztem podatkowym, nie mogą być odliczone w ramach ulgi sponsoringowej.
Ponoszenie kosztów określonych w art. 26ha ustawy PIT musi wpłynąć np. na poprawę warunków uprawiania sportu przez członków klubu sportowego, który otrzyma środki, lub zwiększy dostępność społeczności lokalnej do działalności sportowej prowadzonej przez ten klub i dopiero wtedy takie wydatki będą stanowić koszty poniesione na działalność sportową, o której mowa w art. 26 ha ust. 2 pkt 1 ustawy PIT.
Musimy też zauważyć, że zgodnie z art. 23 ust. 1 pkt 11 ustawy PIT nie uważa się za koszty uzyskania przychodów darowizn i ofiar wszelkiego rodzaju. Kosztem podatkowym w ramach prowadzonej działalności gospodarczej są natomiast wydatki na reklamę, z którą bardzo często wiąże się zawarcie umowy sponsoringowej. Możliwość ich zawarcia będzie wynikać z reguły ogólnej zawartej w art. 353(1) Kodeksu cywilnego, który zakłada swobodę umów w obrocie gospodarczym.
Sponsoring jest uznawany za formę reklamy, której przedmiotem jest firma oraz jej produkty, i polega na skojarzeniu pozytywnego obrazu sponsorowanego ze sponsorem, którego znak towarzyszy imprezom lub działaniom sponsorowanego podmiotu. Umowa sponsoringu może przybrać formę tzw. sponsoringu właściwego (wzajemność świadczeń) lub sponsoringu niewłaściwego (który swoim charakterem zbliżony jest do darowizny, gdyż zawiera się w jednostronnym zobowiązaniu się sponsora do finansowania sponsorowanego).
Do powyższego rozróżnienia na sponsoring właściwy oraz niewłaściwy odniósł się Dyrektor KIS w interpretacji z 28 kwietnia 2023 roku (nr 0112-KDIL2-2.4011.49.2023.2.AG), wskazując, że w przypadku, gdy sponsor nie otrzymuje żadnego świadczenia wzajemnego od podmiotu sponsorowanego, poniesione przez niego wydatki mają charakter darowizny (tzw. sponsoring niewłaściwy). Wówczas należy zastosować ww. art. 23 ust. 1 pkt 11 ustawy PIT, co w praktyce oznacza, że do kosztów nie mogą być zaliczone wydatki na sponsorowanego.
W konsekwencji tylko wydatki związane ze sponsoringiem właściwym mogą stanowić koszty uzyskania przychodu, ponieważ sponsorujący przedsiębiorca w zamian za przekazanie określonych środków pieniężnych otrzymuje od podmiotu sponsorowanego ekwiwalentne świadczenie wzajemne o charakterze reklamowym. Fakt, iż mamy do czynienia ze świadczeniem reklamowym, oznacza, że zachowany jest związek pomiędzy wydatkiem na sponsoring a prowadzoną działalnością gospodarczą. W konsekwencji tylko takie ukształtowanie w umowie obowiązków sponsorowanego daje podatnikowi korzyści, które pozwalają stwierdzić związek przyczynowo-skutkowy z przychodami, a tym samym możliwość zaliczenia wydatku poniesionego na sponsoring do kosztów uzyskania przychodów.
Powyższe będzie miało swoje skutki w zakresie możliwości skorzystania z ulgi na sponsoring w podatku PIT.
Przykład 1.
Pan Sebastian prowadzący działalność gospodarczą zawarł z lokalnym klubem piłki nożnej umowę sponsoringową, w której ramach za przekazane środki klub w czasie meczów będzie wywieszał reklamę jego firmy na trybunach. W związku z tą umową pan Sebastian wydatkował na klub oraz zaliczył do kosztów podatkowych 50 000 zł. Czy będzie mógł skorzystać z ulgi na sponsoring?
W ocenie organów podatkowych możliwe jest w tym przypadku odliczenie od podstawy opodatkowania w zeznaniu rocznym kwoty 25 000 zł w ramach ulgi na sponsoring, ponieważ poniesiony wydatek stanowił koszt podatkowy.
Przykład 2.
Pan Sebastian prowadzący działalność gospodarczą przekazał na rzecz klubu sportowego kwotę 50 000 zł. W zamian nie otrzymał żadnego świadczenia wzajemnego. Czy będzie mógł skorzystać z ulgi na sponsoring?
Przyjmując stanowisko fiskusa, należy wskazać, że w tym przypadku ulga na sponsoring nie występuje, ponieważ poniesiony wydatek stanowi darowiznę (z uwagi na brak ekwiwalentności, a więc nieodpłatne przysporzenie). Darowizny nie stanowią kosztu podatkowego z uwagi na treść art. 23 ust. 1 pkt 11 ustawy PIT. W konsekwencji wykluczone jest w tym przypadku zastosowanie ulgi na sponsoring.
Prawo do zastosowania ulgi opiera się na takiej umowie sponsoringowej, która zapewnia świadczenie wzajemne (w zamian podatnik otrzymuje czynności reklamowe/marketingowe) i wobec której nie będzie mieć zastosowanie wyłączenie, o którym mowa w art. 23 ust. 1 pkt 11 ustawy PIT.
Reasumując, z uwagi na nieprecyzyjne przepisy zastosowanie ulgi na sponsoring może zostać zakwestionowane przez organy podatkowe w tych sytuacjach, gdy mamy do czynienia z innymi umowami niż sponsoring właściwy.
