Uszlachetnienie towarów przez inny podmiot a 0% WDT

Znane są w Polsce wielu przedsiębiorcom transakcje zagraniczne dotyczące sprzedaży towarów lub usługi do Unii Europejskiej, jak i poza nią. Podatnik ma prawo zastosować preferencyjną stawkę VAT lub też taka transakcja nie będzie opodatkowywana w Polsce przy zachowaniu określonych warunków ustalonych w umowie. Jak natomiast postąpić w przypadku, gdy usługą jest uszlachetnienie towarów? Czy nadal podatnik będzie mógł korzystnie względem podatku VAT dokonać transakcji sprzedaży za granicę danego towaru?

Uszlachetnienie towarów jako usługi na majątku ruchomym

Definicja uszlachetnienia mimo, iż na gruncie ustawy o VAT jest traktowana podatkowo, to jednak nie doczekała się jeszcze definicji zawartej w powyższej ustawie. Poprzez uszlachetnienie towarów można określić przetwarzanie, odnawianie, naprawę, montaż i instalację w innych towarach, obróbkę czy składanie towarów.

Uszlachetnienie towarów może przybrać formę:

1. uszlachetnienia czynnego w ramach procedury celnej, poprzez które rozumie się wprowadzenie na obszar celny Unii Europejskiej na czas określony towarów pochodzących spoza Unii w celu poddania ich pewnym procesom przetwarzania zmierzających do wytworzenia przetworzonych produktów gotowych. Tak przetworzone produkty zostają albo wywiezione poza obszar Unii albo dopuszczone do obrotu na obszarze Wspólnoty Europejskiej,

2. uszlachetnienia biernego w ramach procedury celnej, poprzez które należy rozumieć dokonanie czasowego wywozu towarów unijnych poza obszar celny Unii w celu poddania ich procesom przetwarzania.

Stawka VAT na uszlachetnienie towarów

Zgodnie z art. 83 ust.1 pkt 24 ustawy o VAT stawka podatku VAT wynosi 0% na usługi polegające na naprawie, uszlachetnianiu, przerobie lub przetwarzaniu towarów.

Kiedy ma miejsce uszlachetnienie towarów?

W myśl art. 83 ust. 7 ustawy o VAT uszlachetnienie towarów może wystąpić w poniższych sytuacjach:

1. świadczonych bezpośrednio przez podatnika, który sprowadził z terytorium państwa trzeciego na terytorium kraju towary objęte procedurą uszlachetniania czynnego w celu ich naprawy, uszlachetnienia, przerobu lub przetworzenia, jeżeli towary te zostaną wywiezione z terytorium kraju poza terytorium Unii Europejskiej zgodnie z warunkami określonymi w przepisach celnych,

2. polegających na pośredniczeniu między podmiotem mającym siedzibę lub miejsce zamieszkania albo pobytu na terytorium państwa trzeciego niebędącym podatnikiem, w rozumieniu art. 15 ustawy o VAT, a podatnikiem, o którym mowa w pkt 1, gdy pośrednik otrzymuje prowizję lub inne wynagrodzenie od którejkolwiek ze stron zawartego kontraktu dotyczącego usług określonych w pkt 1, pod warunkiem posiadania kopii dokumentów potwierdzających powrotny wywóz towarów z terytorium kraju poza terytorium Unii Europejskiej,

3. świadczonych przez innych podatników na zlecenie podatnika, o którym mowa w pkt 1, polegających wyłącznie na naprawie, uszlachetnieniu, przerobie lub przetworzeniu towarów sprowadzonych w tym celu przez podatnika określonego w pkt 1, pod warunkiem:

1. uzyskania oświadczenia od zleceniodawcy, że towar, który powstał w wyniku wykonania tej usługi, zostanie wywieziony z terytorium kraju poza terytorium Unii Europejskiej,

2. posiadania szczegółowego rozliczenia tych usług zgodnie z treścią dokumentów celnych, których kopie powinny być w posiadaniu tych podatników, potwierdzających powrotny wywóz towarów z terytorium kraju poza terytorium Unii Europejskiej,

4. polegających na naprawie, uszlachetnieniu, przerobie lub przetworzeniu towarów sprowadzonych z terytorium państwa trzeciego na terytorium kraju, który został objęty procedurą, jaką jest uszlachetnienie towarów czynne w rozumieniu przepisów celnych, świadczonych przez podatników na zlecenie podmiotów mających siedzibę lub miejsce zamieszkania albo pobytu na terytorium państwa trzeciego niebędących podatnikami, w rozumieniu art. 15 ustawy o VAT, w ramach kontraktów wielostronnych, jeżeli:

1. naprawiony, uszlachetniony, przerobiony lub przetworzony przez tych podatników towar został sprowadzony z terytorium państwa trzeciego na terytorium kraju przez podatnika będącego również stroną tego kontraktu,

2. podatnik posiada szczegółowe rozliczenie wykonanych usług zgodnie z dokumentami celnymi potwierdzającymi wywóz towarów z terytorium kraju poza terytorium Unii Europejskiej oraz kopie tych dokumentów celnych.

Poza ww. usługami objętymi procedurą uszlachetniania czynnego usługami uszlachetnienia będą również usługi polegające na przerobie, uszlachetnienie towarów lub przetworzenie świadczone na zlecenie podmiotów mających siedzibę lub miejsce zamieszkania albo pobytu poza terytorium kraju, gdy wykonywane przez polskiego podatnika usługi dotyczą towarów nabytych lub zaimportowanych w tym celu na terytorium Unii Europejskiej.

Należy przy tym zaznaczyć, iż polski podatnik musi posiadać dowód zapłaty należności za wykonywaną usługę, jaką jest uszlachetnienie towarów, która została zapłacona przez odbiorcę i przekazana na polski rachunek bankowy podatnika lub polski rachunek podatnika w spółdzielczej kasie oszczędnościowo-kredytowej, której jest członkiem, a jednocześnie polski podatnik posiada dokument potwierdzający wywóz towaru z terytorium kraju poza terytorium Unii Europejskiej.

Czynne uszlachetnienie towarów transportowanych do innego państwa członkowskiego

Czynny podatnik VAT dokonuje dostawy towarów kompensacyjnych do innego państwa członkowskiego. Towary będące przedmiotem dostawy są objęte procedurą celną zawieszającą, tj. procedurą tranzytu następującą po procedurze uszlachetniania czynnego w systemie zawieszeń, czyli towary te nie były dopuszczone do obrotu na terytorium Polski.

Przedstawioną transakcję dostawy towarów kompensacyjnych kontrahentowi z Niemiec, realizowaną w procedurze tranzytu T1 po procedurze uszlachetniania czynnego w systemie zawieszeń, należy uznać za wewnątrzwspólnotową dostawę towarów podlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT według stawki 0%.

Potwierdzeniem jest stanowisko Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach w interpretacji indywidualnej z 9 sierpnia 2011r. o sygn. IBPP3/443-553/11/DG.

Uszlachetnienie towarów w innym kraju członkowskim

Czynny podatnik VAT dokonuje transportu odlewów do Hiszpanii. Po drodze następuje obróbka tych odlewów w innej firmie położonej poza Polską, a następnie tak obrobione odlewy transportowane są do Hiszpanii. Pomimo wystąpienia kilku czynności faktycznych, z ekonomicznego punktu widzenia tworzą one jedną, niepodzielną transakcję.

Istnieje bezpośredni związek przemieszczenia odlewów do Hiszpanii z ich dostawą na rzecz hiszpańskiego klienta. Mimo, iż wysyłka odlewów nie następuje bezpośrednio od podatnika do jej klienta w Hiszpanii, to zarówno obróbka końcowa wyrobów, ich chwilowe magazynowanie po obróbce oraz wysyłka z miejsca obróbki do klienta są jedynie kolejnymi etapami rozciągniętej w czasie WDT.

Powyższe potwierdza Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach w interpretacji indywidualnej z 7 czerwca 2010 r. sygn. akt IBPP3/443151/10/BWo.

Podobnym przykładem jest dostawa towarów, która dokonywana jest przez podatnika na rzecz kontrahenta mającego swoją siedzibę na terytorium Szwecji. Organ podatkowy także uznaje tę transakcję za wewnątrzwspólnotową dostawę towarów. Dostawa towarów rozpoczyna swój bieg w Polsce, a kończy się w miejscu ich przeznaczenia, tj. u kontrahenta na terytorium Szwecji, lecz po drodze na terytorium Szwecji na towarze wykonywane są usługi tłoczenia.

Takie samo stanowisko zajął Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu w interpretacji z 10 stycznia 2013 r., sygn. akt ILPP4/443-459/12-2/EWW.

Sterylizacja wyrobów jako uszlachetnienie towarów

Czynny podatnik VAT w ramach transakcji sprzedaży dokonuje poniższych czynności:

1. dostarcza nabywcom towar zgodny z zamówieniami, tj. wyroby wysterylizowane,

2. sterylizacja ze względów technologicznych będzie wykonywana przez "zewnętrznego" wykonawcę z Polski lub z kraju członkowskiego UE innego niż Polska, np. w Niemczech, Belgii, Holandii lub Francji (w wyniku sterylizacji, nie będzie powstawał nowy wyrób),

3. w ramach przedmiotowych transakcji do usługodawcy dokonującego sterylizacji będą wysyłane wyłącznie towary, które zostaną zamówione przez finalnego nabywcę,

4. wartość dla nabywcy stanowi jedynie towar wysterylizowany, tj. usługa sterylizacji jest nierozerwalnie związana z dostawą towaru (nabywca nie nabyłby od podatnika towaru bez dokonania odpowiedniej sterylizacji).

Przepływ towarów będzie przebiegał w taki sposób, że wyprodukowane i/lub nabyte przez podatnika wyroby będą wysyłane do sterylizacji na terenie UE, po sterylizacji będą przesyłane bezpośrednio do miejsca wskazanego przez klienta we Wspólnocie.

„(...) Powyższy przebieg transakcji dokonany przez podatnika na rzecz kontrahentów z UE, pomimo poddaniu towarów "po drodze" procesowi sterylizacji na terytorium UE, może być uznana za "nieprzerwaną" wewnątrzwspólnotową dostawę towarów w myśl art. 13 ust. 1 ustawy o VAT, rozpoczynającą się w Polsce i kończącą się w miejscu przeznaczenia, tj. w miejscu wyznaczonym przez kontrahenta, dla której obowiązek podatkowy powstaje zgodnie z art. 20 ust. 1 ustawy o VAT, a tym samym w ramach realizowanych transakcji nie dojdzie do przemieszczenia, o którym mowa w art. 13 ust. 3 ustawy o VAT.”

Tak twierdzi Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu w wydanej interpretacji indywidualnej z 19 września 2014r. o sygn. ILPP4/443-312/14-3/EWW.