Podatnicy, którzy dokonują sprzedaży nieruchomości i chcą uniknąć konieczności zapłaty podatku, często decydują się na przeznaczenie środków na zakup innej nieruchomości, która pełni cele mieszkaniowe. Dzięki temu sprzedaż korzysta ze zwolnienia od podatku. W niniejszym artykule odpowiemy sobie na pytanie, czy może nastąpić utrata ulgi mieszkaniowej poprzez czasowy wynajem nieruchomości!
Zwolnienie ze względu na własne cele mieszkaniowe
Zanim jednak przejdziemy do szczegółowego omówienia czy utrata ulgi mieszkaniowej poprzez czasowy wynajem nieruchomości jest możliwa, zajmijmy się kwestiami ogólnymi. Wyjaśnić bowiem należy, że zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a ustawy PIT źródłem przychodów jest odpłatne zbycie nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości, jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości przed upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie.
Nie zawsze jednak podatnik będzie zobowiązany do zapłaty podatku, ponieważ ustawa przewiduje możliwość skorzystania ze zwolnienia w tym zakresie. Otóż w myśl art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy PIT wolne od podatku dochodowego są dochody z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, o których mowa w art. 30e, w wysokości, która odpowiada iloczynowi tego dochodu i udziału wydatków poniesionych na własne cele mieszkaniowe w przychodzie z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, jeżeli począwszy od dnia odpłatnego zbycia, nie później niż w okresie trzech lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie, przychód uzyskany ze zbycia tej nieruchomości lub tego prawa majątkowego został wydatkowany na własne cele mieszkaniowe; udokumentowane wydatki poniesione na te cele uwzględnia się do wysokości przychodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych.
Zatem w sytuacji, gdy przychód z odpłatnego zbycia zostanie w całości przeznaczony na cele mieszkaniowe, wówczas uzyskany z tego tytułu dochód będzie w całości korzystał ze zwolnienia od podatku dochodowego. Takim celem mieszkaniowym jest m.in. zakup innej nieruchomości (art. 21 ust. 25 pkt 1 lit. a ustawy PIT).
Definicja własnego celu mieszkaniowego
W tym miejscu trzeba wyjaśnić, że choć ustawa o PIT wymienia katalog wydatków, które są kwalifikowane do kategorii własnego celu mieszkaniowego, to jednak nigdzie nie odnajdzie treści definicji legalnej tego pojęcia.
Przyjmuje się jednak, że dotyczy to wydatkowania środków na nieruchomość, która ma dla podatnika pełnić funkcję mieszkalną. Mówiąc inaczej, ma to być przysłowiowy „dach nad głową”. Istotą zwolnienia jest bowiem zaspokojenie potrzeb mieszkaniowych podatnika. Powoduje to, że ze zwolnienia nie może korzystać wydatkowanie środków na zakup nieruchomości dla innej osoby czy też zakup mający cel zarobkowy (np. dalsza odsprzedaż).
Własne cele mieszkaniowe a utrata ulgi mieszkaniowej poprzez czasowy wynajem nieruchomości
W kontekście powyższych rozważań po stronie podatników może pojawić się spora wątpliwość, co w sytuacji, gdy nieruchomość, która pozwoliła na skorzystanie ze zwolnienia, zostanie czasowo wynajęta. Czy w takiej sytuacji nastąpi utrata ulgi mieszkaniowej poprzez czasowy wynajem nieruchomości?
W pierwszej kolejności trzeba wskazać, że ustawa PIT nie określa, w którym momencie i na jak długo podatnik powinien w nabytej nieruchomości mieszkać. Własne cele mieszkaniowe są bowiem kategorią obiektywną, a badanie przesłanki spełnienia tego warunku ma miejsce w chwili dokonywania zakupu oraz w perspektywie zamiaru podatnika. Jeżeli podatnik kupił nieruchomość w celu realizacji potrzeb mieszkalnych, jednak z uwagi na niezależne od niego okoliczności zewnętrzne nie może ich w tej konkretnej nieruchomości spełnić, to sytuacja ta nie może powodować utraty prawa do zwolnienia określonego w art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy PIT.
Stanowisko to jest dość powszechnie akceptowane w orzecznictwie sądowym. Przykładowo NSA w wyroku z 29 listopada 2016 r., II FSK 3126/14 stwierdził:
Co istotne jednak, możliwość zachowania prawa do zwolnienia przysługuje jedynie, gdy wynajem został spowodowany obiektywnymi przyczynami zewnętrznymi. Zwolnienie nie przysługuje natomiast, jeżeli podatnik zakupuje nieruchomość stricte w celach zarobkowych w postaci wynajmu i od początku taki był jego zamiar.
Przykład 1.
Podatnik sprzedał nieruchomość, a za przychód uzyskany ze sprzedaży zakupił mieszkanie, w którym miał zamiar realizować własne cele mieszkaniowe. Po kilku miesiącach od zamieszkania w tej nieruchomości wykryto u niego poważną chorobę, która wiązała się długotrwałym pobytem w szpitalu. Na czas rekonwalescencji mieszkanie zostało wynajęte. Po powrocie do zdrowia podatnik ponownie zamieszkał w tej nieruchomości. W tych okolicznościach utrata ulgi mieszkaniowej poprzez czasowy wynajem nieruchomości nie będzie mieć miejsca.
Przykład 2.
Podatnik sprzedał nieruchomość nabytą w spadku, a za przychód uzyskany ze sprzedaży nabył mieszkanie w Krakowie w celu wynajmowania. Sam natomiast na stałe mieszka w Warszawie. W takim przypadku nie ma prawa do zwolnienia, ponieważ od początku jego zamiarem był wynajem nieruchomości, a nie realizacja własnych potrzeb mieszkaniowych.
Mając na uwadze powyższe wyjaśnienia, wskazać należy, że w pewnych okolicznościach dopuszczalny jest czasowy wynajem nieruchomości nabytej w ramach zwolnienia wynikającego z art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy PIT. Jeżeli zamiarem podatnika było uczynienie z takiej nieruchomości dla siebie „dachu nad głową”, a wynajem został spowodowany niezależnymi od podatnika przyczynami, to zachowane zostają przesłanki wydatkowania środków na własne cele mieszkaniowe, a więc nie będzie mieć zastosowania utrata ulgi mieszkaniowej poprzez czasowy wynajem nieruchomości.
