Podatnicy zainteresowani skorzystaniem ze zwolnienia podatkowego z uwagi na wydatkowanie środków na własne cele mieszkaniowe mogą mieć problem z właściwym rozpoznaniem przedmiotu wydatkowania. Jedną z problematycznych kwestii w kontekście zwolnienia jest status komórki lokatorskiej. Sprawa ta znalazła swój finał aż w NSA. Przeczytaj w artykule, które wydatki mogą zostać zaklasyfikowane jako wydatki na własne cele mieszkaniowe!
Co stanowi wydatki na własne cele mieszkaniowe?
Tytułem wstępu przypomnijmy, że odpłatne zbycie nieruchomości dokonane przed upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego nabycia, podlega opodatkowaniu 19% podatkiem PIT.
W zakresie powyższego obowiązku możliwe jest jednak zastosowanie zwolnienia od podatku określonego w art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o PIT.
Zgodnie z tym przepisem wolne od podatku dochodowego są dochody z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, o których mowa w art. 30e, w wysokości, która odpowiada iloczynowi tego dochodu i udziału wydatków poniesionych na własne cele mieszkaniowe w przychodzie z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, jeżeli począwszy od dnia odpłatnego zbycia, nie później niż w okresie 3 lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie, przychód uzyskany ze zbycia tej nieruchomości lub tego prawa majątkowego został wydatkowany na własne cele mieszkaniowe; udokumentowane wydatki poniesione na te cele uwzględnia się do wysokości przychodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych.
Katalog wydatków na własne cele mieszkaniowe określa art. 21 ust. 25 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.
Zgodnie z art. 21 ust. 25 pkt 1 lit. a) za wydatki poniesione na cele, o których mowa w ust. 1 pkt 131, uważa się wydatki poniesione na nabycie budynku mieszkalnego, jego części lub udziału w takim budynku, lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość lub udziału w takim lokalu, a także na nabycie gruntu lub udziału w gruncie albo prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie, związanych z tym budynkiem lub lokalem.
W powyższym przepisie nie wymieniono wprost komórki lokatorskiej. Trzeba jednak skupić się na wyjaśnieniu pojęcia lokalu mieszkalnego.
W myśl art. 2 ust. 2 ustawy o własności lokali samodzielnym lokalem mieszkalnym, w rozumieniu ustawy, jest wydzielona trwałymi ścianami w obrębie budynku izba lub zespół izb przeznaczonych na stały pobyt ludzi, które wraz z pomieszczeniami pomocniczymi służą zaspokajaniu ich potrzeb mieszkaniowych. Przepis ten stosuje się odpowiednio również do samodzielnych lokali wykorzystywanych zgodnie z przeznaczeniem na cele inne niż mieszkalne.
Natomiast w myśl art. 2 ust. 4 tej ustawy do lokalu mogą przynależeć, jako jego części składowe, pomieszczenia, choćby nawet do niego bezpośrednio nie przylegały lub były położone w granicach nieruchomości gruntowej poza budynkiem, w którym wyodrębniono dany lokal, a w szczególności: piwnica, strych, komórka, garaż, zwane dalej „pomieszczeniami przynależnymi”.
Należy zaznaczyć, że przepis art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy nie ogranicza ilościowo możliwości skorzystania ze zwolnienia. Oznacza to, że możliwe jest poniesienie więcej niż 1 wydatku na własne cele mieszkaniowe pod warunkiem, że będą to cele stricte określone w art. 21 ust. 25 ustawy.
Przykładowo podatnik może ponieść wydatki na zakup i na remont lokalu mieszkalnego albo na spłatę kredytu hipotecznego i na remont lokalu mieszkalnego. W obu przypadkach może w pełnym zakresie skorzystać ze zwolnienia.
Należy przy tym podkreślić, że decydujące znaczenie ma fakt wydatkowania środków pieniężnych na nabycie lokalu mieszkalnego, a tym samym istotne jest przeniesienie własności nabywanego lokalu na nabywcę w wymaganym przez ustawę podatkową terminie.
Oznacza to, że musi mieć miejsce nabycie skutkujące przeniesieniem własności, przy czym do nabycia musi dojść najpóźniej przed upływem 3 lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło zbycie nieruchomości.
Istotne w rozpatrywanej sprawie jest zatem to, co „wchodzi w skład” lokalu mieszkalnego, do którego prawa własności zostaje przeniesione na rzecz podatnika.
Z treści przepisu wynika, że wolny od podatku jest dochód wydatkowany na definitywne i ostateczne nabycie nieruchomości, tzn. skutkujące przeniesieniem własności, w terminie 3 lat liczonych od końca roku kalendarzowego, w którym doszło do odpłatnego zbycia.
Wydatki na własne cele mieszkaniowe a komórka lokatorska
W kontekście tak sformułowanych przepisów należy postawić tezę, że do wydatków na własne cele mieszkaniowe – uprawniających do skorzystania ze zwolnienia – można zaliczyć zakup komórki lokatorskiej przypisanej do lokalu mieszkalnego.
Tak też czytamy w wyroku NSA z 1 czerwca 2022 roku (II FSK 2638/19). W uzasadnieniu prawnym wskazano, że koszt nabycia komórki lokatorskiej, która nie stanowi „pomieszczenia przynależnego” do samodzielnego lokalu mieszkalnego w rozumieniu art. 2 ust. 4 ustawy o własności lokali, nie może zostać uznany za wydatek poniesiony na nabycie budynku mieszkalnego, jego części lub udziału w takim budynku, lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość lub udziału w takim lokalu w rozumieniu art. 21 ust. 25 pkt 1 lit. a ustawy o PIT.
Natomiast z zupełnie inną sytuacją będziemy mieć do czynienia, gdy podatnik zakupi komórkę lokatorską jako samodzielne pomieszczenie.
Art. 21 ust. 25 pkt 1 lit. a ustawy o PIT wymienia wyłącznie lokal mieszkalny oraz grunt lub prawo wieczystego użytkowania gruntu związane z tym lokalem. W przepisie nie ma mowy o innych pomieszczeniach lub miejscach, nawet jeśli znajdują się w tym samym budynku co lokal mieszkalny. Miejsce ich położenia nie czyni z nich lokalu mieszkalnego.
Przykład 1.
Osoba fizyczna sprzedała nieruchomość po 2 latach od zakupu. W celu uniknięcia konieczności zapłaty podatku postanowiła przeznaczyć środki na własne cele mieszkaniowe. Za przychód ze sprzedaży zakupiła lokal mieszkalny, do którego przypisane było miejsce parkingowe oraz komórka lokatorska. W takich okolicznościach cały wydatek daje prawo do skorzystania ze zwolnienia ze względu na własne cele mieszkaniowe.
Przykład 2.
Osoba fizyczna sprzedała nieruchomość po 2 latach od zakupu. W celu uniknięcia konieczności zapłaty podatku postanowiła przeznaczyć środki na własne cele mieszkaniowe. Za przychód ze sprzedaży zakupiła miejsce parkingowe oraz komórkę lokatorską. Podatnik nie zakupił lokalu mieszkalnego, ponieważ już takowy posiada i na stałe w nim mieszka, realizując własne cele mieszkaniowe. W tych okolicznościach poniesiony wydatek nie daje prawa do zwolnienia określonego w art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o PIT.
Nieuzasadnione byłoby wyłączanie z ceny zakupu lokalu mieszkalnego wartości pomieszczeń przynależnych. Idąc tym tokiem rozumowania, z wartości nabytego lokalu mieszkalnego należałoby wykluczyć wartość miejsca parkingowego, piwnicy czy właśnie komórki lokatorskiej. Takie działanie należy uznać za nieuzasadnione w kontekście definicji lokalu mieszkalnego.
Przechodząc zatem do podsumowania, możemy wskazać, że status komórki lokatorskiej w kontekście możliwości uznania jej za uprawniającą do skorzystania ze zwolnienia podatkowego uzależniony jest od tego, czy jest ona przypisana do lokalu mieszkalnego, czy też nie. Tylko w tym pierwszym przypadku możliwe jest zastosowanie zwolnienia określonego w art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o PIT.
