Podatnicy dokonujący sprzedaży nieruchomości podlegającej opodatkowaniu mogą uniknąć konieczności zapłaty podatku w sytuacji, gdy zdecydują się skorzystać ze zwolnienia podatkowego określonego w art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o PIT. W poniższym artykule zastanowimy się, czy zwolnienie ze względu na wydatki na własne cele mieszkaniowe przysługuje, gdy podatnik dokona zakupu nieruchomości dla teściowej.
Jak obliczyć wartość dochodu zwolnionego?
Zacznijmy jednak od podstawowych kwestii, a mianowicie od wyjaśnienia, że zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o PIT opodatkowaniu podlega odpłatne zbycie nieruchomości, jeżeli zostało dokonane w ciągu 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego nabycia.
Od powyższego obowiązku zapłaty 19% podatku podatnik może się uwolnić poprzez skorzystanie ze zwolnienia określonego we wspomnianym już art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o PIT.
Przepis ten stanowi, że wolne od podatku dochodowego są dochody z odpłatnego zbycia nieruchomości w wysokości, która odpowiada iloczynowi tego dochodu i udziału wydatków poniesionych na własne cele mieszkaniowe w przychodzie z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, jeżeli począwszy od dnia odpłatnego zbycia, nie później niż w okresie 3 lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie, przychód uzyskany ze zbycia tej nieruchomości lub tego prawa majątkowego został wydatkowany na własne cele mieszkaniowe; udokumentowane wydatki poniesione na te cele uwzględnia się do wysokości przychodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych.
Dochód zwolniony należy obliczyć według następującego wzoru:
dochód zwolniony = D × W/P
gdzie:
D – dochód ze sprzedaży,
W – wydatki na cele mieszkaniowe,
P – przychód ze sprzedaży.
W rezultacie przeznaczenie całego przychodu na własne cele mieszkaniowe powoduje, że odpłatne zbycie nieruchomości będzie w całości zwolnione od podatku (choć nadal należy złożyć deklarację PIT-39 w terminie do 30 kwietnia roku następującego po roku podatkowym sprzedaży).
Cytowany powyżej przepis art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym wiąże skutki prawne w postaci zwolnienia od opodatkowania z faktem przeznaczenia uzyskanego z tytułu odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych dochodu wyłącznie na własne cele mieszkaniowe wymienione w przepisie art. 21 ust. 25 ww. ustawy.
W art. 21 ust. 25 ustawy określono zamknięty katalog wydatków kwalifikujących się jako uprawniające do zwolnienia. Katalog ten wymienia m.in. wydatek na nabycie prawa własności lokalu mieszkalnego.
Wydatki na własne cele mieszkaniowe
Chociaż warunek ten nie został w sposób szczegółowy omówiony w ustawie, to jednak nie można zapominać, że ze zwolnienia korzystają jedynie wydatki na własne cele mieszkaniowe.
Ustawa nie zawiera definicji tego pojęcia, jednakże można w tym zakresie sięgnąć do dostępnego orzecznictwa.
Ustawodawca nie wyjaśnia, w jaki sposób należy interpretować pojęcie własnych celów mieszkaniowych, jednakże poprzedzenie wyrażenia „cele mieszkaniowe” przymiotnikiem „własne” świadczy o tym, że ustawodawca, przewidując podstawę do zastosowania zwolnienia z art. 21 ust. 1 pkt 131, przesądził, że celem nadrzędnym jest możliwość uwzględnienia przy obliczaniu dochodu zwolnionego z opodatkowania tylko takich wydatków, które poniesione zostały na zaspokojenie „własnych” potrzeb mieszkaniowych podatnika.
Biorąc zatem pod uwagę wykładnię celowościową, należy przyjąć, że cel mieszkaniowy wiąże się z zaspokojeniem potrzeb mieszkaniowych, przy czym chodzi tu o potrzeby mieszkaniowe w sensie obiektywnym, a zatem potrzeby przeciętnego podatnika, który ubiega się o ulgę. Zawsze bowiem centrum życiowe koncentruje się w konkretnym budynku lub lokalu mieszkalnym i ten właśnie budynek bądź lokal służy zaspokojeniu potrzeb mieszkaniowych. Potrzeba realizacji własnych potrzeb mieszkaniowych jest najważniejszym elementem przedmiotowego zwolnienia, która powinna być zaspokojona w momencie nabycia lokalu mieszkalnego czy budynku.
Ponadto nabycie powinno być ukierunkowane na zaspokojenie wyłącznie własnych celów mieszkaniowych podatnika i nie może służyć ani realizacji celów mieszkaniowych innych osób, ani służyć uniknięciu opodatkowania poprzez dokonanie wydatku.
W przypadku nabycia lokalu mieszkalnego podatnik faktycznie powinien realizować w nowo nabytej nieruchomości własne cele mieszkaniowe, a więc tam mieszkać. Nie wystarczy być zatem właścicielem lub współwłaścicielem nieruchomości – w nieruchomości tej trzeba jeszcze faktycznie zamieszkać.
Innymi słowy, podatnik, który nabywa lokal dla własnych potrzeb, ma w tym lokalu faktycznie mieszkać. Lokal, który nie jest zamieszkały przez podatnika, jest niewykorzystywany przez niego do zamieszkania lub jest wykorzystywany do innych celów niż zaspokojenie własnych potrzeb (np. zamieszkują go inne niż podatnik osoby), nie jest lokalem, którego zakup mógłby zostać uznany za realizację własnego celu mieszkaniowego.
Jak czytamy w interpretacji Dyrektora KIS z 18 stycznia 2019 roku (nr 0112-KDIL3-2.4011.403.2018.2.JK), nie zaspokaja swoich własnych celów mieszkaniowych osoba, która posiadając własne miejsce zamieszkania, nabywa kolejne nieruchomości w celach lokaty kapitału, prowadzenia inwestycji w postaci najmu, remontu celem późniejszej ich odsprzedaży z zyskiem lub dla realizacji potrzeb mieszkaniowych innych osób.
Lokum dla teściowej wyklucza możliwość skorzystania ze zwolnienia
Na kanwie powyższych wyjaśnień Dyrektor KIS w interpretacji z 18 sierpnia 2022 roku (nr 0114-KDIP2-1.4011.520.2022.1.MW) odmówił podatnikowi prawa do skorzystania ze zwolnienia w sytuacji, gdy w zakupionym lokalu miała zamieszkać teściowa.
Organ podatkowy wskazał, że trudno mówić o zamiarze realizacji własnego celu mieszkaniowego w stosunku do lokalu mieszkalnego, ponieważ zamiar ten uzależniony jest od zdarzeń przyszłych i niepewnych. Mieszkanie to zakupione zostało celem zamieszkania w nim przez teściową, dopiero w przyszłości celem zamieszkania przez podatnika.
W celu spełnienia warunków skorzystania ze zwolnienia nabycie musi być dokonane na własne cele mieszkaniowe. Nie jest wystarczająca sama deklaracja, że poprzez wskazany zakup ww. nieruchomości podatnik realizuje swój cel mieszkaniowy.
W rezultacie wydatkowanie przychodu na nabycie lokalu mieszkalnego, w którym będzie mieszkała teściowa, nie stanowi o realizacji własnych celów mieszkaniowych. Osoba fizyczna zobowiązana do sprawowania opieki nad teściową nie mieści się w pojęciu „zaspokajania własnych potrzeb mieszkaniowych” objętych dyspozycją przepisu art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o PIT.
To powoduje, że dochód w tej części nie będzie korzystał ze zwolnienia przedmiotowego, o którym mowa ww. przepisie, i będzie podlegał opodatkowaniu 19% podatkiem dochodowym zgodnie z art. 30e ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.
Reasumując, podatnicy, przeznaczając środki na zakup nowej nieruchomości, muszą mieć na względzie, że sam tytuł własności nie jest wystarczający dla skorzystania ze zwolnienia określonego w art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o PIT. Istotne jest również faktycznie zamieszkiwanie w takiej nieruchomości.
