W związku ze zwolnieniem podatkowym dotyczącym wydatków na własne cele mieszkaniowe powstało bardzo dużo rozbieżnych interpretacji przepisów, które to stały się przyczyną wielu sporów pomiędzy fiskusem a podatnikami. Jednym z takim przykładów jest przypadek wydatków ponoszonych na nieruchomość będącą w posiadaniu na podstawie umowy deweloperskiej. Celem wyjaśnienia tych wątpliwości Minister Finansów zdecydował się na wydanie interpretacji ogólnej, która będzie omawiana w poniższym artykule.
Wydatki na własne cele mieszkaniowe
Zasadniczo podatnik, który dokonuje odpłatnego zbycia nieruchomości przed upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego nabycia, ma obowiązek zapłaty podatku PIT z tego tytułu.
Przy czym istnieje możliwość zastosowania zwolnienia ze względu na własne cele mieszkaniowe określonego w art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy PIT. Przepis ten określa, że jeżeli, począwszy od dnia odpłatnego zbycia, przychód zostanie wydatkowany na własne cele mieszkaniowe, to podatnik będzie zwolniony od podatku. W przypadku wydatkowania części przychodu podatek ulega proporcjonalnemu zmniejszeniu.
Trzeba jednak pamiętać, że wydatkowanie musi dotyczyć własnych celów mieszkaniowych, które zostały określone w zamkniętym katalogu zawartym w art. 21 ust. 25 ustawy PIT. Przepis wymienia m.in.:
wydatki na nabycie budynku mieszkalnego, jego części lub udziału w takim budynku, lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość lub udziału w takim lokalu, a także na nabycie gruntu lub udziału w gruncie albo prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie, związanych z tym budynkiem lub lokalem;
wydatki poniesione na budowę, rozbudowę, nadbudowę, przebudowę lub remont własnego budynku mieszkalnego, jego części lub własnego lokalu mieszkalnego.
Problematyka prawa własności przy umowach deweloperskich
W stanie prawnym obowiązującym od początku 2019 roku powyższe wydatki uznaje się za wydatki poniesione na cele mieszkaniowe, jeżeli przed upływem okresu, o którym mowa w ust. 1 pkt 131, nastąpiło nabycie własności rzeczy lub praw, w związku z którymi podatnik ponosił wydatki na nabycie.
Tymczasem w stanie prawnym obowiązującym do końca 2018 roku funkcjonował jedynie art. 21 ust. 26 ustawy PIT – przez własny budynek, lokal lub pomieszczenie, o których mowa w ust. 25 pkt 1 lit. d i e, rozumie się budynek, lokal lub pomieszczenie stanowiące własność lub współwłasność podatnika lub do którego podatnikowi przysługuje spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu, prawo do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udział w takich prawach.
To zaś oznaczało, że aby dany wydatek uznać za własny cel mieszkaniowy, podatnik musiał posiadać tytuł prawny do lokalu.
Powyższe było o tyle problematyczne, że wielu podatników ponosiło wydatki na nieruchomość będącą w ich posiadaniu na podstawie umowy deweloperskiej.
Umową deweloperską, zgodnie z art. 3 pkt 5 ustawy o ochronie praw nabywcy lokalu mieszkalnego lub domu jednorodzinnego, jest umowa, na której podstawie deweloper zobowiązuje się do ustanowienia lub przeniesienia na nabywcę po zakończeniu przedsięwzięcia deweloperskiego prawa własności lokalu mieszkalnego albo prawa własności nieruchomości zabudowanej budynkiem jednorodzinnym lub użytkowania wieczystego nieruchomości gruntowej i własności domu jednorodzinnego na niej posadowionego stanowiącego odrębną nieruchomość, a nabywca zobowiązuje się do spełnienia świadczenia pieniężnego na rzecz dewelopera na poczet ceny nabycia tego prawa.
Rozbieżności w interpretacji wydatkowania środków na nieruchomość posiadaną w oparciu na umowie deweloperskiej
Pod wpływem powyższego organy podatkowe uznawały, że zwolnienie znajduje zastosowanie tylko w przypadku, gdy dochodzi do definitywnego nabycia lokalu mieszkalnego, czyli skutkującego przeniesieniem własności.
Zawarcie umowy deweloperskiej i dokonanie na jej podstawie wpłat na poczet ceny lokalu mieszkalnego, jakkolwiek prowadzi do nabycia własności lokalu, to jednak nie jest równoznaczne z nabyciem jego własności. Umowa deweloperska zobowiązuje jedynie strony do zawarcia umowy przenoszącej własność, lecz jej przenosi. Jeżeli zatem nie dochodzi do zawarcia w formie aktu notarialnego umowy przenoszącej własność lokalu, to nie realizuje się prawo do zwolnienia od podatku dochodowego, o którym mowa w tym przepisie.
Zupełnie odmiennie do przedstawionej kwestii podchodzą sądy administracyjne, które w odniesieniu do stanu prawnego przed 2019 rokiem wskazują, że opisane wydatki dają prawo do zwolnienia określonego w art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy PIT.
Skoro bowiem w ustawie PIT zostało przewidziane zwolnienie podatkowe związane z wydatkami na budowę lokalu mieszkalnego, a przepisy prawa budowlanego nie przewidują możliwości budowy pojedynczego samodzielnego lokalu mieszkalnego, to uzasadnione jest przyjęcie, że budowa lokalu mieszkalnego w rozumieniu ustawy PIT ma odmienne znaczenie niż w przepisach prawa budowlanego. Wobec braku takiej definicji w ustawie PIT, przez wydatki na budowę własnego lokalu mieszkalnego należy rozumieć wydatki ponoszone przez podatnika jako nabywcę z umowy deweloperskiej.
Wprawdzie w momencie poniesienia wydatków lokal nie stanowi jeszcze własności podatnika, ponieważ nie istnieje, to wydatki są indywidualnie wyliczone w odniesieniu do konkretnego przyszłego lokalu, którego własność podatnik ma nabyć.
Analogicznie sprawa ma się co do nakładów na nieruchomość posiadaną w ramach umowy deweloperskiej. Mimo że w dacie odbioru technicznego i po objęciu w posiadanie lokalu mieszkalnego nie jest jeszcze ustanowione odrębne prawo jego własności, to jednak wydatki te ponoszone są na konkretny, budowany dla tej właśnie osoby lokal. Można zatem powiedzieć, że są ponoszone na własny lokal.
Interpretacja ogólna MF korzystna dla podatników
8 września 2021 roku Minister Finansów wydał interpretację ogólną nr DD2.8202.1.2021, w której podzielił korzystne dla podatników stanowisko prezentowane przez sądy administracyjne.
Potwierdzone zatem zostało, że w stanie prawnym obowiązującym do 31 grudnia 2018 roku wpłaty realizowane z umowy deweloperskiej określonej w ustawie o ochronie praw nabywcy lokalu mieszkalnego lub domu jednorodzinnego dotyczącej lokalu mieszkalnego, stanowią wydatki poniesione na budowę własnego lokalu mieszkalnego.
Wydatkami są również wpłaty realizowane z umowy deweloperskiej dotyczącej nieruchomości zabudowanej budynkiem jednorodzinnym lub użytkowania wieczystego nieruchomości gruntowej i własności domu jednorodzinnego na niej posadowionego stanowiącego odrębną nieruchomość.
