Usługa wynajmu lokalu mieszkalnego na długoterminowe cele mieszkaniowe korzysta ze zwolnienia od podatku VAT. Warto jednak zastanowić się nad statusem miejsca postojowego, które jako przypisane do lokalu, również podlega wynajęciu. Czy wynajem miejsca postojowego może skorzystać z opisanego zwolnienia od podatku?
Wynajem lokali mieszkalnych jako czynność zwolniona od podatku VAT
Należy zauważyć, że na podstawie art. 659 § 1 Kodeksu cywilnego przez umowę najmu wynajmujący zobowiązuje się oddać najemcy rzecz do używania przez czas oznaczony lub nieoznaczony, a najemca zobowiązuje się płacić wynajmującemu umówiony czynsz.
Stosownie do treści powyższego przepisu oddanie rzeczy innej osobie do używania przez czas oznaczony lub nieoznaczony na podstawie umowy najmu związane jest z wzajemnym świadczeniem najemcy polegającym na zapłacie umówionego czynszu.
Z powyższego wynika, że umówiony między stronami czynsz jest wynagrodzeniem za możliwość korzystania z cudzej własności i stanowi świadczenie wzajemne należne za używanie rzeczy przez jego najemcę.
Umowa najmu na gruncie ustawy o VAT stanowi odpłatne świadczenie usług co do zasady generujące obowiązek podatkowy w zakresie odprowadzenia podatku należnego.
Zgodnie z treścią art. 43 ust. 1 pkt 36 ustawy o VAT zwalnia się od podatku usługi w zakresie wynajmowania lub wydzierżawiania nieruchomości o charakterze mieszkalnym bądź części nieruchomości, na własny rachunek, wyłącznie na cele mieszkaniowe lub na rzecz społecznych agencji najmu.
Aby powyższe zwolnienie znalazło w danym przypadku zastosowanie, konieczne jest łączne spełnienie następujących przesłanek:
- świadczenie usługi na własny rachunek,
- charakter mieszkalny nieruchomości,
- mieszkaniowy cel najmu lub dzierżawy.
Zaistnienie wszystkich powyższych przesłanek skutkuje zastosowaniem zwolnienia od podatku, natomiast brak któregokolwiek z powyższych elementów nie pozwala na jego zastosowanie.
Co wchodzi w skład lokalu mieszkalnego?
Z bezpośredniej treści przepisu wynika, że zwolnienie obejmuje usługi najmu lub dzierżawy lokali o charakterze mieszkalnym, czyli lokali mieszkalnych na cele mieszkaniowe. Zwolnienie to nie ma zastosowania do wynajmu innych lokali, czyli lokali, które nie pełnią funkcji mieszkalnych.
W przypadku najmu innych lokali zastosowanie znajdzie podstawowa stawka VAT, tj. 23% (ewentualnie możliwe jest zastosowanie zwolnienia podmiotowego określonego w art. 113 ustawy o VAT).
Przepisy ustawy o VAT nie zawierają definicji lokalu mieszkalnego, dlatego też należy sięgnąć do treści ustawy o własności lokali.
Zgodnie z art. 2 ust. 2 tejże ustawy samodzielnym lokalem mieszkalnym, w rozumieniu ustawy, jest wydzielona trwałymi ścianami w obrębie budynku izba lub zespół izb przeznaczonych na stały pobyt ludzi, które wraz z pomieszczeniami pomocniczymi służą zaspokajaniu ich potrzeb mieszkaniowych.
W myśl art. 2 ust. 4 ustawy o własności lokali do lokalu mogą przynależeć, jako jego części składowe, pomieszczenia, choćby nawet do niego bezpośrednio nie przylegały lub były położone w granicach nieruchomości gruntowej poza budynkiem, w którym wyodrębniono dany lokal, a w szczególności: piwnica, strych, komórka, garaż, zwane dalej „pomieszczeniami przynależnymi”.
W tym zakresie można również posiłkować się rozporządzeniem w sprawie warunków technicznych, jakim powinny odpowiadać budynki i ich usytuowanie, gdzie w § 3 pkt 9 czytamy, że przez mieszkanie należy rozumieć zespół pomieszczeń mieszkalnych i pomocniczych, mający odrębne wejście, wydzielony stałymi przegrodami budowlanymi, umożliwiający stały pobyt ludzi i prowadzenie samodzielnego gospodarstwa domowego.
W myśl § 3 pkt 13 ww. rozporządzenia pomieszczeniem gospodarczym jest pomieszczenie znajdujące się poza mieszkaniem lub lokalem użytkowym, służące do przechowywania przedmiotów lub produktów żywnościowych użytkowników budynku, materiałów lub sprzętu związanego z obsługą budynku, a także opału lub odpadów stałych.
Z kolei pomieszczeniem technicznym jest pomieszczenie przeznaczone dla urządzeń służących do funkcjonowania i obsługi technicznej budynku (§ 3 pkt 12 cyt. rozporządzenia).
Natomiast w myśl § 3 pkt 14 ww. rozporządzenia lokalem użytkowym jest 1 pomieszczenie lub zespół pomieszczeń, wydzielone stałymi przegrodami budowlanymi, niebędące mieszkaniem, pomieszczeniem technicznym albo pomieszczeniem gospodarczym.
Na podstawie powyższych przepisów Dyrektor KIS w interpretacji z 9 stycznia 2020 roku (nr 0114-KDIP1-1.4012.715.2019.1.KOM) wskazał, że miejsce postojowe nie mieści się ani w pojęciu pomieszczenia technicznego, ani pomieszczenia gospodarczego. W związku z powyższym miejsce postojowe nie stanowi lokalu mieszkalnego ani pomieszczenia pomocniczego służącego bezpośredniemu zaspokojeniu potrzeb mieszkaniowych.
Wynajem miejsca postojowego nie korzysta ze zwolnienia przedmiotowego
W konsekwencji powyższych rozważań najem miejsca postojowego jest świadczeniem samodzielnym i odrębnym od usługi najmu lokalu mieszkalnego. Dla możliwości korzystania z lokalu mieszkalnego dla celów mieszkaniowych nie ma konieczności wynajmu miejsca postojowego. Lokal mieszkalny bez przeszkód może być wykorzystywany na cele mieszkaniowe przez najemcę, nawet jeśli najemca nie wynajmie miejsca postojowego. Zatem będący przedmiotem wynajmu lokal mieszkalny nie musi być bezwzględnie wynajęty razem z miejscem postojowym, aby najemca mógł go wykorzystać dla celów mieszkaniowych.
Wynajem miejsca postojowego nie stanowi elementu koniecznego dla wynajmu lokalu mieszkalnego na cele mieszkaniowe.
Ponadto organy podatkowe uznają, że wynajem lokalu mieszkalnego wraz z miejscem postojowym nie stanowi świadczenia kompleksowego, co z kolei oznacza, że wynajem miejsca postojowego jako świadczenie niezależne i odrębne od usługi wynajmu lokalu mieszkalnego osobie fizycznej na jej cele mieszkaniowe podlega opodatkowaniu.
W interpretacji Dyrektora KIS z 3 stycznia 2020 roku (nr 0114-KDIP1-3.4012.503.2019.4.JF) możemy przeczytać, że zwolnienie nie obejmuje najmu miejsca postojowego, ponieważ art. 43 ust. 1 pkt 36 ustawy dotyczy wyłącznie nieruchomości o charakterze mieszkalnym. Ponadto nie można mówić o miejscu postojowym jako integralnej części mieszkania. Wobec tego najem miejsca postojowego będzie opodatkowany stawką 23% VAT.
To z kolei implikuje konieczność rozdzielenia czynszu najmu na najem lokalu mieszkalnego (czynność zwolnioną od podatku) oraz na najem miejsca postojowego (czynność podlegającą opodatkowaniu).
Jak wskazaliśmy, w zakresie wynajmu miejsca postojowego podatnik może ewentualnie skorzystać ze zwolnienia określonego w art. 113 ustawy o VAT.
Mając zatem powyższe na uwadze, trzeba wyraźnie podkreślić, że najem miejsca postojowego nie korzysta ze zwolnienia od podatku VAT, nawet w sytuacji, gdy stanowi część usługi najmu lokalu mieszkalnego na długoterminowe cele mieszkaniowe.
