Prowadzona przez przedsiębiorcę działalność edukacyjna często wykracza poza terytorium Polski. Jeżeli przybiera postać cyfrową, to miejsce może mieć również sprzedaż kursów i webinarów za granicę kraju. To z kolei rodzi pytanie o właściwy sposób kwalifikacji oraz poprawne rozliczenie podatku VAT. Właśnie ta tematyka będzie przedmiotem niniejszej analizy.
Sprzedaż kursów i webinarów a usługi elektroniczne
Przed przystąpieniem do omówienia zasad rozliczenia podatku VAT należy ustalić, gdzie znajduje się miejsce świadczenia danej czynności opodatkowanej podatkiem VAT. Trzeba bowiem pamiętać, że podatek VAT ma charakter terytorialny, co powoduje, że miejscem opodatkowania jest określony przez przepisy kraj miejsca świadczenia.
W przypadku świadczenia usług na rzecz osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej reguła ogólna – wyrażona w art. 28c ustawy VAT – wskazuje, że miejscem świadczenia jest kraj siedziby usługodawcy.
Należy jednak mieć na względzie, że od reguły podstawowej przepisy przewidują wiele wyjątków, wśród których wymienić można art. 28k ustawy VAT odnoszący się do usług elektronicznych.
W pierwszej kolejności trzeba zatem dokonać ustalenia, czy sprzedaż kursów i webinarów mieści się w zakresie pojęciowym usługi elektronicznej.
W myśl art. 2 pkt 26 ustawy VAT przez usługi elektroniczne rozumie się usługi świadczone za pomocą środków komunikacji elektronicznej, o których mowa w art. 7 rozporządzenia 282/2011.
W art. 7 rozporządzenia czytamy, że do „usług świadczonych drogą elektroniczną” należą usługi świadczone za pomocą internetu lub sieci elektronicznej, których świadczenie – ze względu na ich charakter – jest zasadniczo zautomatyzowane i wymaga minimalnego udziału człowieka, a ich wykonanie bez wykorzystania technologii informacyjnej jest niemożliwe.
Świadczenie usług elektronicznych obejmuje m.in.:
- ogólne dostawy produktów w formie cyfrowej, łącznie z oprogramowaniem, jego modyfikacjami lub nowszymi wersjami,
- usługi umożliwiające lub wspomagające obecność przedsiębiorstw lub osób w sieci elektronicznej, takich jak witryna lub strona internetowa.
Dodatkowo rozporządzenie wskazuje również, jakiego typu usługi nie będą kwalifikowane jako usługi elektroniczne. W negatywnym katalogu wymieniono usługi edukacyjne, w ramach których treść kursu przekazywana jest przez nauczyciela za pomocą internetu lub sieci elektronicznej (tzn. przez zdalne połączenie).
Ze wskazanych powyżej regulacji wynika, że warunkiem koniecznym uznania usługi za usługę elektroniczną jest to, aby była ona świadczona za pomocą internetu lub podobnej sieci elektronicznej. Istotne jest wystąpienie następujących cech świadczonych usług:
- realizacja za pomocą internetu lub sieci elektronicznej,
- świadczenie jest zautomatyzowane, a udział człowieka jest niewielki,
- ich wykonanie bez wykorzystania technologii informatycznej jest niemożliwe.
To zatem powoduje, że sprzedaż kursów i webinarów może być różnie klasyfikowana w zależności od tego, czy szkolenie ma format w pełni zautomatyzowany, czy też opiera się na aktywnym udziale człowieka.
Przykład 1.
Przedsiębiorca prowadzi działalność gospodarczą w branży fitness. Przygotował zestaw kursów online na temat zdrowego odżywiania. Kursy te zostały wcześniej nagrane i zmontowane w formie pliku, który kupujący może pobrać na swój komputer. W takim przypadku świadczenie jest w pełni zautomatyzowane, co oznacza, że tego rodzaju usługę możemy potraktować jako usługę elektroniczną.
Przykład 2.
Przedsiębiorca prowadzi działalność gospodarczą w branży fitness. W tym zakresie organizuje szkolenia online, gdzie omawia poszczególne zagadnienia zdrowego odżywiania, a uczestnicy szkoleń mogą zadawać pytania. Takie zdalne szkolenie nie spełnia kryterium usługi elektronicznej, ponieważ nie można przyjąć, że udział człowieka ma w tym przypadku charakter minimalny.
Warto również wskazać, że jeżeli kompleksowa usługa obejmuje zautomatyzowany kurs oraz dodatkowe wsparcie w postaci indywidualnych porad, to także nie jest to usługa elektroniczna.
Na problem zwrócił uwagę Dyrektor KIS w interpretacji z 20 sierpnia 2020 roku, nr 0112-KDIL1-2.4012.233.2020.2.NF, w której oceniono, że usługi polegające na sprzedaży kursów online za pomocą dedykowanej platformy, gdzie każda osoba, która zakupi kurs, ma prawo do skorzystania z indywidualnej pomocy autorów kursu i uzyskania wsparcia w zakresie poruszanych zagadnień, nie będą stanowiły usług elektronicznych, o których mowa w art. 2 pkt 26 ustawy, gdyż przedmiotowe świadczenia oferowane w ramach kompleksowej sprzedaży kursów online nie mogą zostać uznane jako wymagające minimalnego udziału człowieka.
Sprzedaż kursów i webinarów za granicę a miejsce opodatkowania
Jak już wskazaliśmy, miejsce opodatkowania sprzedaży kursów i webinarów determinowane jest miejscem świadczenia.
Jeżeli dany kurs/webinar nie jest kwalifikowany jako usługa elektroniczna, wówczas zastosowanie znajdzie art. 28c ustawy VAT.
Przykład 3.
Osoba fizyczna będąca przedsiębiorcą i mająca miejsce zamieszkania w Polsce prowadzi szkolenia online w zakresie zdrowego odżywiania. Odbiorcą usług są konsumenci z Niemiec. Szkolenia polegają na zdalnym połączeniu z odbiorcą i prowadzeniu zajęć na żywo. W takim przypadku usługa podlega opodatkowaniu w kraju siedziby podatnika, czyli w Polsce.
Jednakże w sytuacji gdy mamy do czynienia z usługą elektroniczną, trzeba zastosować regułę szczególną określoną w art. 28k ust. 1 ustawy VAT. Zgodnie z tym przepisem miejscem świadczenia usług telekomunikacyjnych, usług nadawczych i usług elektronicznych na rzecz podmiotów niebędących podatnikami jest miejsce, w którym podmioty te posiadają siedzibę, stałe miejsce zamieszkania lub zwykłe miejsce pobytu.
Przykład 4.
Osoba fizyczna będąca przedsiębiorcą i mająca miejsce zamieszkania w Polsce sprzedaje gotowe kursy online w zakresie zdrowego odżywiania konsumentom z USA. Taka sprzedaż kwalifikowana jest jako usługa elektroniczna i podlega opodatkowaniu w kraju miejsca zamieszkania kupujących, czyli w USA. Usługa ta nie podlega opodatkowaniu w Polsce.
Dodatkowo należy zwrócić uwagę na wyjątek określony w art. 28k ust. 2 ustawy VAT, gdzie podano, że usługa podlega opodatkowaniu w kraju siedziby podatnika, w przypadku gdy łącznie są spełnione następujące warunki:
- usługodawca posiada siedzibę działalności gospodarczej, a w razie braku takiej siedziby – stałe miejsce zamieszkania lub zwykłe miejsce pobytu, tylko na terytorium jednego państwa członkowskiego,
- usługi, o których mowa w ust. 1, są świadczone na rzecz podmiotów niebędących podatnikami, posiadających siedzibę, stałe miejsce zamieszkania lub zwykłe miejsce pobytu na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium państwa członkowskiego, o którym mowa w pkt 1,
- całkowita wartość usług, o których mowa w ust. 1, świadczonych na rzecz podmiotów, o których mowa w pkt 2, pomniejszona o kwotę podatku, nie przekroczyła w trakcie roku podatkowego ani w poprzednim roku podatkowym kwoty 10 000 euro lub jej równowartości wyrażonej w walucie krajowej państwa członkowskiego, o którym mowa w pkt 1, przy czym w przypadku usługodawcy posiadającego siedzibę działalności gospodarczej, a w razie braku takiej siedziby – stałe miejsce zamieszkania lub zwykłe miejsce pobytu, tylko na terytorium kraju wyrażona w złotych równowartość kwoty w euro wynosi 42 000 zł.
Jak wynika z art. 28k ust. 1 ustawy, ustawodawca określi szczegółowe zasady ustalania miejsca świadczenia usług m.in. elektronicznych na rzecz konsumentów, wiążąc to miejsce z miejscem siedziby, stałego miejsca zamieszkania lub zwykłym miejscem pobytu usługobiorcy. Równocześnie wprowadzono odstępstwo od powyższej reguły, w przypadku gdy łącznie są spełnione warunki, o których mowa w art. 28k ust. 2 ustawy. W sytuacji ich spełnienia miejsce świadczenia wspomnianych usług ustala się w oparciu o regułę ogólną zawartą w art. 28c.
Przykład 5.
Osoba fizyczna będąca przedsiębiorcą i mająca miejsce zamieszkania w Polsce sprzedaje gotowe kursy online w zakresie zdrowego odżywiania konsumentom z Francji. Roczna wartość sprzedanych kursów nie przekracza 42 000 zł. Taka sprzedaż kwalifikowana jest jako usługa elektroniczna, jednakże z uwagi na spełnienie kryteriów określonych w art. 28k ust. 2 ustawy VAT możliwe jest jej opodatkowanie w Polsce.
Reasumując, sprzedaż kursów i webinarów może podlegać opodatkowaniu nie tylko w Polsce. Możliwa jest sytuacja, w której sprzedaż kursów i webinarów będzie uznana za usługę elektroniczną, co powoduje, że obowiązują szczególne reguły ustalania miejsca świadczenia usługi.
