W zakresie podatków dochodowych wyodrębnia się kategorię przychodów z nieodpłatnych świadczeń, które co do zasady podlegają opodatkowaniu. W kontekście tej konstrukcji pojawia się pytanie, czy przedsiębiorca, który pobiera darmowy program, powinien z tego tytułu rozpoznać przychód i następnie od ustalonej wartości odprowadzić podatek. Poniżej wyjaśniamy, jak rozliczyć w działalności darmowe oprogramowanie.
Przychód z nieodpłatnych świadczeń w podatkach dochodowych
Przepis art. 12 ust. 1 pkt 2 ustawy o CIT uznaje za przychody m.in. wartość otrzymanych nieodpłatnie lub częściowo odpłatnie świadczeń, a także wartość otrzymanych nieodpłatnie lub częściowo odpłatnie rzeczy i praw. Pojęcie nieodpłatnego świadczenia w prawie podatkowym nie zostało zdefiniowane. Przyjmuje się jednak, że w zakres nieodpłatnych świadczeń wchodzą wszystkie zjawiska gospodarcze i zdarzenia prawne, których następstwem jest uzyskanie korzyści kosztem innego podmiotu, lub wszystkie zdarzenia prawne i gospodarcze w toku działalności podmiotu gospodarczego, których skutkiem jest nieodpłatne, tj. niezwiązane z kosztami lub inną formą ekwiwalentu, przysporzenie majątku temu podmiotowi, mające konkretny wymiar finansowy.
Ustawa o CIT wyjaśnia natomiast, w jaki sposób ustalić przychód z nieodpłatnych świadczeń. Otóż zgodnie z art. 12 ust. 5 ustawy o CIT wartość otrzymanych rzeczy lub praw, w tym otrzymanych nieodpłatnie, określa się na podstawie cen rynkowych stosowanych w obrocie rzeczami lub prawami tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem w szczególności ich stanu i stopnia zużycia oraz czasu i miejsca ich uzyskania, z zastrzeżeniem ust. 6b.
Natomiast zgodnie z art. 12 ust. 6 ustawy o CIT wartość świadczeń w naturze, w tym nieodpłatnych świadczeń, ustala się:
- jeżeli przedmiotem świadczeń są usługi wchodzące w zakres działalności gospodarczej dokonującego świadczenia – według cen stosowanych wobec innych odbiorców;
- jeżeli przedmiotem świadczeń są usługi zakupione – według cen zakupu;
- jeżeli przedmiotem świadczeń jest udostępnienie lokalu – w wysokości równowartości czynszu, jaki przysługiwałby w razie zawarcia umowy najmu tego lokalu;
- w pozostałych przypadkach – na podstawie cen rynkowych stosowanych przy świadczeniu usług lub udostępnianiu rzeczy lub praw tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem w szczególności ich stanu i stopnia zużycia oraz czasu i miejsca udostępnienia.
Analogiczne regulacje odnajdziemy również na gruncie podatku PIT, gdzie w art. 14 ust. 2 pkt 8 ustawy podano, że przychodem z pozarolniczej działalności gospodarczej są również przychody z tytułu świadczeń otrzymanych w naturze oraz przychody z nieodpłatnych świadczeń.
Darmowy program nie generuje przychodu z nieodpłatnych świadczeń
Jednocześnie należy mieć na uwadze, że przepis art. 12 ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych powinien być rozpatrywany łącznie z postanowieniami art. 12 ust. 6 tej ustawy, który określa, w jaki sposób ustalana jest wartość świadczenia stanowiącego przychód z tytułu nieodpłatnych świadczeń. W zależności od przypadku może to być m.in.:
- cena stosowana wobec innych odbiorców – jeżeli przedmiotem świadczenia są usługi wchodzące w zakres działalności gospodarczej dokonującego świadczenia;
- cena rynkowa stosowana przy udostępnianiu praw tego samego rodzaju, z uwzględnieniem w szczególności ich stanu i stopnia zużycia oraz czasu i miejsca udostępnienia – w innych niż wskazane w art. 12 ust. 6 pkt 1-3 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych przypadkach.
W sytuacji nieodpłatnie otrzymanych praw przychód określa się na podstawie cen rynkowych stosowanych w obrocie prawami tego samego rodzaju, z uwzględnieniem w szczególności ich stanu i stopnia zużycia oraz czasu i miejsca ich uzyskania.
Przepisy podatkowe określające wartość przychodu podatkowego z tytułu nieodpłatnie otrzymanych świadczeń nie przewidują sytuacji, gdy wskazane świadczenie jest z założenia bezpłatne dla wszystkich zainteresowanych podmiotów. W art. 12 ust. 6 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych zostały określone te przypadki, w których istnieje możliwość porównania wartości nieodpłatnego świadczenia z innymi odpłatnymi świadczeniami dokonywanymi przez podatnika. Możliwość ustalenia wartości „porównywalnych” świadczeń wskazanego rodzaju w przypadku bezpłatnych programów komputerowych, które są dostępne dla wszystkich na jednakowych (nieodpłatnych) zasadach, nie może być przeprowadzona, a tym samym brakuje podstaw do ustalenia wartości przychodu.
W przypadku gdy określone świadczenia są z założenia bezpłatne dla wszystkich podatników, a nie jednostkowym przypadkiem stosowanym w stosunku do indywidualnego podmiotu, nie należy ustalać w związku z zaistnieniem takiego zdarzenia przychodów podatkowych, o których mowa w art. 12 ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.
Takie samo stanowisko zaprezentował Naczelnik US w Białymstoku w interpretacji z 31 stycznia 2006 roku (nr RO.XV/415/PDOF-637/82/JB/06), wskazując, że o nieodpłatnym świadczeniu można mówić wtedy, jeżeli oprogramowanie o parametrach identycznych z tym, które otrzymał podatnik, niektórym odbiorcom udostępniane jest nieodpłatnie, innym zaś odpłatnie. Korzystanie z programów udostępnianych w internecie nieodpłatnie, do których dostęp ma każdy użytkownik internetu, nie stanowi nieodpłatnego świadczenia. Tak udostępnione programy często są niepełnymi wersjami komercyjnych programów i jeśli podatnik chce mieć pełną wersję ze wszystkimi aplikacjami, musi zapłacić za używanie określoną kwotę pieniężną. Są to programy z otwartą licencją. Z oprogramowania na takich samych zasadach mogą korzystać pozostali użytkownicy sieci. Powszechny i nieodpłatny dostęp do programu powoduje, że jest to świadczenie, którego nie można wycenić w trybie przepisów ustawy o PIT.
Przykład 1.
Pani Aleksandra prowadzi jednoosobową działalność gospodarczą w zakresie świadczenia usług fotograficznych. Na potrzeby firmowe pobrała darmowy program graficzny do obróbki zdjęć. Czy w tym przypadku powinna ona rozpoznać przychód z nieodpłatnych świadczeń?
Z uwagi na powszechną dostępność darmowego oprogramowania nie można przyjąć, że u pani Aleksandry wystąpił konkretny przychód podatkowy. Brakuje również możliwości ustalenia podstawy opodatkowania, co powoduje, że takie działanie jest neutralne podatkowo.
Darmowy program na gruncie podatku VAT
Na marginesie warto też rozpatrzyć przedstawione zagadnienie pod kątem podatku VAT. Na gruncie tego podatku co do zasady opodatkowaniu podlega odpłatne świadczenie usług. Dodatkowo warto też wskazać, że zgodnie z art. 8 ust. 2 ustawy o VAT opodatkowaniu podlega również:
- użycie towarów stanowiących część przedsiębiorstwa podatnika do celów innych niż działalność gospodarcza podatnika, w tym w szczególności do celów osobistych podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia, jeżeli podatnikowi przysługiwało, w całości lub w części, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów lub ich części składowych;
- nieodpłatne świadczenie usług na cele osobiste podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia oraz wszelkie inne nieodpłatne świadczenie usług do celów innych niż działalność gospodarcza podatnika.
Wciąż jednak opodatkowanie usługi – zarówno w wersji odpłatnej, jak i nieodpłatnej – występuje jedynie po stronie świadczeniodawcy. Z tego też względu w sytuacji, gdy przedsiębiorca otrzymuje nieodpłatną usługę, takie zdarzenie nie rodzi obowiązku w zakresie podatku VAT po jego stronie.
Zatem w świetle powyższych wyjaśnień należy stwierdzić, że dla przedsiębiorcy pobranie oraz korzystanie z darmowego oprogramowania nie rodzi konsekwencji podatkowych. Z punktu widzenia podatków mamy do czynienia z czynnością neutralną podatkowo.
