Korekta skonta zbiorczą fakturą korygującą - zasady wystawienia

Dostawca towaru lub usługi w ramach ustalonych warunków handlowych z odbiorcą często daje możliwość skorzystania ze skonta, które uprawnia do pomniejszenia zobowiązania, jeżeli płatność zostanie dokonana w przyspieszonym terminie. Jest to zabieg korzystny zarówno z punktu widzenia sprzedawcy, który szybciej otrzymuje zapłatę, jak i nabywcy, który ma możliwość pomniejszenia zobowiązania o umówioną kwotę (określoną zwykle jako procent wartości transakcji wynikającej z dokumentu sprzedaży). Kiedy możliwa jest korekta skonta zbiorczą fakturą korygującą? Odpowiedź w artykule!

Na okoliczność udzielenia skonta sprzedawca towaru lub usługi obowiązany jest wystawić fakturę korygującą, ponieważ błędne byłoby uwzględnienie skonta w podstawie opodatkowania już na etapie wystawiania faktury – nie wiadomo jeszcze, w jakim terminie należność zostanie uregulowana, a tym samym, czy skonto zostanie przyznane kontrahentowi.

Przedsiębiorcy dający swoim kontrahentom możliwość pomniejszenia zapłaty o skonto, obarczeni są więc dodatkowym obowiązkiem w postaci wystawiania faktur korygujących. Uciążliwe będzie to zwłaszcza w przypadku, gdy sprzedaż jest rozproszona i udokumentowana wieloma fakturami, np. kilkadziesiąt faktur sprzedaży dla jednego kontrahenta w skali miesiąca. Pomocnym rozwiązaniem może być korekta skonta zbiorczą fakturą korygującą.

Zbiorcza faktura korygująca – zasady wystawiania

Faktura korygująca w wersji podstawowej zgodnie z art. 106j ust. 2 ustawy o VAT powinna zawierać:

1. wyrazy „faktura korygująca” albo wyraz „korekta”;
2. numer kolejny oraz datę jej wystawienia;
3. dane zawarte w fakturze, której dotyczy faktura korygująca:
   a. określone w art. 106e ust. 1 pkt 1–6, m.in. jej numer i datę wystawienia oraz datę dokonania lub zakończenia dostawy towarów lub wykonania usługi,
   b. nazwę (rodzaj) towaru lub usługi objętych korektą;
4. przyczynę korekty;
5. jeżeli korekta wpływa na zmianę podstawy opodatkowania lub kwoty podatku należnego – odpowiednio kwotę korekty podstawy opodatkowania lub kwotę korekty podatku należnego z podziałem na kwoty dotyczące poszczególnych stawek podatku i sprzedaży zwolnionej;
6. w przypadkach innych niż w pkt 5 – prawidłową treść korygowanych pozycji.

Istnieje jednak możliwość wystawienia zbiorczej faktury korygującej w formie uproszczonej, w przypadku gdy podatnik udziela opustu lub obniżki ceny (w tym skonta) w odniesieniu do wszystkich dostaw towarów lub usług dokonanych lub świadczonych na rzecz jednego odbiorcy w danym okresie. Niniejszą kwestię zaprezentowano na poniższym przykładzie.

Przykład 1.

Przedsiębiorca dokonał w styczniu kilkunastu dostaw towarów na rzecz swojego kontrahenta, w związku z czym wystawił 15 faktur sprzedaży. Każda faktura sprzedaży zawierała adnotację o możliwości pomniejszenia zapłaty o skonto w wysokości 2%, jeżeli należność zostanie uregulowana w ciągu 14 dni. Kontrahent za wszystkie dostawy styczniowe zapłacił w terminie uprawniającym do skorzystania ze skonta. Przedsiębiorca będzie uprawniony do wystawienia zbiorczej faktury korygującej w formie uproszczonej, udzielenie skonta dotyczy bowiem wszystkich dostaw towarów dokonanych w danym okresie.

Faktura korygująca uproszczona oprócz wyżej wymienionych danych powinna zawierać dodatkowo wskazanie okresu, do którego odnosi się udzielany opust lub obniżka (w tym skonto). Uproszczona faktura korygująca może jednak nie zawierać:

1. NIP-u nabywcy,
2. dat dokonania lub zakończenia dostaw towarów lub wykonania usług,
3. nazw (rodzaju) towaru lub usług objętych korektą.

Możliwość wystawienia zbiorczej faktury korygującej w formie uproszczonej to znaczne ułatwienie dla przedsiębiorców, pod warunkiem że przyznanie skonta dotyczy wszystkich dostaw w danym okresie. W przeciwnym wypadku zbiorcza faktura korygująca powinna zawierać również nazwy towarów lub usług objętych korektą oraz daty dokonania lub zakończenia dostaw towarów lub wykonania usług.

Korekta skonta zbiorczą fakturą korygującą - moment wystawienia faktury

Udzielenie skonta kontrahentowi ma charakter warunkowy i uzależnione jest od dokonania płatności w umówionym terminie. Wystawiając fakturę trudno bowiem oszacować moment uregulowania należności. Z powyższego płynie więc wniosek, że zdarzenie polegające na przyznaniu skonta kontrahentowi powinno być korygowane „na bieżąco”, analogicznie jak np. zwrot towaru czy uznanie reklamacji.

Potwierdzenie w zakresie możliwości wystawiania zbiorczych faktur korygujących na bieżąco (w tym w formie uproszczonej) odnaleźć można m.in. w interpretacji indywidualnej o sygn. 0112-KDIL1-3.4012.624.2018.3.PR, wydanej przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej 30 listopada 2018 roku, w której organ interpretacyjny zgodził się ze stanowiskiem wnioskodawcy w następujący sposób:

„Odpowiadając na pytanie nr 4 należy stwierdzić, że na potrzeby rozliczeń w podatku VAT Wnioskodawca może sporządzać zbiorczą fakturę korygującą na bieżąco (…).”

Przenosząc powyższe rozważania na grunt podatku dochodowego i jednocześnie powołując się na treść art. 14 ust. 1m, zgodnie z którym:

„Jeżeli korekta przychodu nie jest spowodowana błędem rachunkowym lub inną oczywistą omyłką, korekty dokonuje się poprzez zmniejszenie lub zwiększenie przychodów osiągniętych w okresie rozliczeniowym, w którym została wystawiona faktura korygująca lub, w przypadku braku faktury, inny dokument potwierdzający przyczyny korekty.”

Zbiorczą fakturę korygującą na okoliczność udzielenia skonta należy rozliczyć na bieżąco zarówno w podatku VAT, jak i PIT (analogiczny przepis znajduje się w ustawie o CIT – w art. 12 ust. 3j).

Korekta skonta zbiorczą fakturą korygującą - jak przeliczyć fakturę w walucie obcej?

Przedsiębiorcy wystawiający faktury w walucie obcej zobligowani są do przeliczenia faktury na walutę polską według odpowiedniego kursu.

Wystawienie zbiorczej faktury korygującej na bieżąco i dokonanie jej przeliczenia na PLN według kursu z ostatniego dnia roboczego poprzedzającego dzień jej wystawienia jest prawidłowe zasadniczo tylko na gruncie podatku VAT. Zarówno w wyżej przytoczonej interpretacji indywidualnej, jak i np. w interpretacji indywidualnej wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z 7 lutego 2017, sygn. 2461-IBPP4.4512.145.2016.2.LG, fiskus zgodził się ze stanowiskiem podatnika uznając, że:

„(...) stanowisko Wnioskodawcy, zgodnie z którym przeliczenia na złote kwoty wykazanej na zbiorczej fakturze korygującej wystawionej w oparciu o regulacje art. 106j ust. 1 pkt 1 i art. 106j ust. 3 pkt 1 ustawy należy dokonać według kursu średniego danej waluty obcej ogłoszonego przez Narodowy Bank Polski na ostatni dzień roboczy poprzedzający dzień wystawienia tej faktury, należało uznać za prawidłowe.”

Na gruncie podatku dochodowego korekta przychodu związana z udzieleniem skonta wiązała się będzie z koniecznością zastosowania kursu waluty odpowiedniego dla momentu pierwotnego uzyskania przychodu, a nawet momentu faktycznego udzielenia skonta, czego dowodem jest interpretacja indywidualna o sygn. 0112-KDIL3-1.4011.378.2018.4.AG, wydana przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej 30 listopada 2018 roku. W celu pełnego zobrazowania niniejszego problemu warto w tym miejscu przytoczyć jej fragment:

„Przekładając powyższe rozważania na grunt przedmiotowej sprawy należy wskazać, że rzeczywisty przychód Wnioskodawcy powstaje w momencie uregulowania należności przez kontrahenta zagranicznego, ponieważ w tym momencie Wnioskodawca udziela swojemu kontrahentowi – ze względu na fakt uregulowania należności wynikającej z faktury pierwotnej w terminie krótszym niż 60 dni od daty jej wystawienia – 2% skonta. To wtedy określona zostaje rzeczywista wartość należności jaką kontrahent jest zobowiązany uiścić na rzecz Wnioskodawcy. W takiej sytuacji Wnioskodawca powinien przeliczyć przychód wynikający z faktury wystawionej w walucie obcej po średnim kursie NBP z ostatniego dnia roboczego poprzedzającego dzień uzyskania rzeczywistego przychodu, tj. z dnia, w którym udzielono skonta. Błędne byłoby natomiast stosowanie średniego kursu NBP z dnia poprzedzającego wystawienia zbiorczej faktury korygującej, bowiem nie wtedy powstaje rzeczywisty przychód Wnioskodawcy.”

Wyżej przytoczone stanowisko organu podatkowego znacznie komplikuje sposób rozliczenia zbiorczej faktury korygującej (zwłaszcza uproszczonej), wystawionej w walucie obcej na okoliczność udzielenia skonta kontrahentowi. Komplikacja polega na konieczności zastosowania różnych kursów walut, odpowiednich dla poszczególnych skont i odmiennego procedowania w tym zakresie na gruncie podatku VAT i podatku dochodowego.

Podatnicy, którzy zastosują uproszczenie w postaci zastosowania kursu waluty z ostatniego dnia roboczego poprzedzającego dzień jej wystawienia zarówno na gruncie podatku VAT, jak i PIT (CIT), powinni być świadomi ewentualnego zakwestionowania swoich rozliczeń przez organ podatkowy.