Użyczanie składnika majątku pomiędzy działalnościami gospodarczymi prowadzonymi odrębnie przez małżonków jest zjawiskiem powszechnym. W ramach poniższej analizy skupimy się na przypadku użyczenia samochodu w kontekście obowiązków podatkowych powstających na gruncie podatku VAT. Użyczenie samochodu do działalności współmałżonka - przydatne informacje!
Status podatkowy małżonków
W pierwszej kolejności należy jednak zwrócić uwagę na specyficzną konstrukcję w ramach podatku VAT. Otóż małżonkowie są zawsze traktowani jako osobni podatnicy tego podatku, nawet w przypadku gdy pomiędzy nimi istnieje ustawowa wspólność małżeńska.
Ustawa o podatku od towarów i usług nie traktuje bowiem małżonków jako osobnej kategorii podatnika.
W konsekwencji wszelkie transakcje dokonywane pomiędzy małżonkami będą rozpatrywane analogicznie jak te między osobami trzecimi. Reguła ta odnosi się także do umów cywilnoprawnych, w tym umowy użyczenia.
Użyczenie samochodu do działalności współmałżonka na gruncie podatku VAT
Przechodząc natomiast do meritum, wskażmy, że umowa użyczenia jest stosunkiem prawnym o charakterze nieodpłatnym.
Tymczasem na gruncie podatku VAT opodatkowaniu podlega odpłatne świadczenie usług. Trzeba przy tym podkreślić, że w pewnych okolicznościach będą nim objęte również czynności nieodpłatne.
Otóż jak stanowi art. 8 ust. 2 ustawy VAT za odpłatne świadczenie usług uznaje się również:
- użycie towarów stanowiących część przedsiębiorstwa podatnika do celów innych niż działalność gospodarcza podatnika, w tym w szczególności do celów osobistych podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia, jeżeli podatnikowi przysługiwało, w całości lub w części, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów lub ich części składowych;
- nieodpłatne świadczenie usług na cele osobiste podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia, oraz wszelkie inne nieodpłatne świadczenie usług do celów innych niż działalność gospodarcza podatnika.
W kontekście rozpatrywanego problemu należy skupić się na punkcie pierwszym, gdzie wskazano, że opodatkowaniu podlegać powinno, jako odpłatne świadczenie usług, użycie towarów stanowiących część przedsiębiorstwa podatnika do celów innych niż działalność gospodarcza (w tym w szczególności do celów osobistych podatnika lub jego pracowników), jeżeli przysługiwało mu prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego, w całości lub w części, przy nabyciu, imporcie lub wytworzeniu tych towarów lub ich części składowych.
Tylko łączne zaistnienie ww. przesłanek umożliwia zastosowanie fikcji prawnej i objęcie zakresem opodatkowania VAT usług świadczonych nieodpłatnie. Jeśli jeden z tych warunków nie jest spełniony, Wnioskodawca nie powinien opodatkowywać takiego nieodpłatnego świadczenia usług.
Przepis art. 8 ust. 2 pkt 1 ustawy zawęża się wyłącznie do tych spośród usług nieodpłatnych, które spełniają dwa warunki w nim wymienione.
Po pierwsze dotyczy tylko użycia towarów stanowiących część przedsiębiorstwa podatnika do celów innych niż działalność gospodarcza podatnika, a po drugie – tylko tych sytuacji, w których podatnikowi przysługiwało prawo obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego zapłaconego przy nabyciu przedmiotowych towarów. Innymi słowy przepis powyższy znajduje zastosowanie jedynie do tych usług nieodpłatnych, wskazanych w art. 8 ust. 2 pkt 1 ustawy, które służą celom innym niż działalność gospodarcza podatnika, a podatnikowi przysługiwało w związku z nimi prawo do odliczenia podatku naliczonego.
Jeśli któryś z wymienionych warunków nie jest spełniony, nie może być mowy o potraktowaniu usługi świadczonej nieodpłatnie jako usługi odpłatnej.
Faktura za użyczenie samochodu do działalności współmałżonka
W sytuacji gdy występuje czynność podlegająca opodatkowaniu, podatnik ma w pierwszej kolejności obowiązek ustalić podstawę opodatkowania.
Zgodnie z art. 29a ust. 5 ustawy VAT w przypadku świadczenia usług, o których mowa w art. 8 ust. 2, podstawą opodatkowania jest koszt ich świadczenia poniesiony przez podatnika.
Należy zauważyć, że ustawodawca nie określił w sposób precyzyjny, jakiego rodzaju koszty mogą zostać uznane za poniesione przez podatnika w związku ze świadczeniem nieodpłatnie usług. Nie ulega jednak wątpliwości, że chodzi tu o koszty rzeczywiście poniesione w związku ze świadczoną usługą, tzn. koszty takiego rodzaju, bez poniesienia których wykonanie usługi byłoby niemożliwe. Przy czym należy przyjąć, że podstawa opodatkowania nieodpłatnego świadczenia usług powinna być jak najbliższa rzeczywistemu kosztowi jej wyświadczenia.
Jak możemy przeczytać w interpretacji Dyrektora KIS z 17 września 2021 roku, nr 0111-KDIB3-2.4012.462.2021.3.MGO, podstawą opodatkowania przy nieodpłatnym świadczeniu usług podlegającym opodatkowaniu jest faktyczny koszt świadczenia tych usług poniesiony przez podatnika na rzecz syna. Kosztem tym będzie więc wszystko, co podatnik poniósł, aby zapewnić biorącemu w używanie korzystanie z przedmiotu użyczenia. Wnioskodawca powinien odpowiednio przyporządkować wydatki związane z użyczeniem szklarni.
Jeżeli chodzi natomiast o sposób dokumentowania nieodpłatnego użyczenia, to stosownie do treści art. 106b ust. 1 pkt 1 ustawy podatnik jest obowiązany wystawić fakturę dokumentującą sprzedaż. Fakturowaniu podlega sprzedaż, którą zgodnie z art. 2 pkt 22 ustawy o VAT co do zasady stanowią świadczenia odpłatne. Natomiast fakt opodatkowania nieodpłatnych świadczeń nie oznacza automatycznie obowiązku dokumentowania ich fakturami.
Ustawa VAT zrównuje nieodpłatne świadczenie usług z odpłatnym, jednak tylko dla celów opodatkowania. Nieodpłatne świadczenie usług nie wypełnia jednak definicji sprzedaży, gdyż mimo że dochodzi do świadczenia, to nie ma miejsca odpłatność ze strony świadczeniobiorcy. Nabywca nieodpłatnych świadczeń (towarów lub usług) nie ponosi ekonomicznego ciężaru nabycia tych towarów i usług. Nie można zatem w takiej sytuacji wystawić faktury.
Wyłączenie opodatkowania nieodpłatnego użyczenia
Należy jednak zwrócić uwagę na wyłączenie z opodatkowania użyczenia dotyczącego samochodu osobowego.
Jak podaje art. 8 ust. 5 ustawy VAT, przepis ust. 2 pkt 1 nie ma zastosowania w przypadku użycia pojazdów samochodowych do celów innych niż działalność gospodarcza podatnika, jeżeli podatnikowi przysługiwało, w całości lub w części, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, obliczoną zgodnie z art. 86a ust. 1, z tytułu:
- nabycia, importu lub wytworzenia tych pojazdów
- lub nabycia, importu lub wytworzenia części składowych do tych pojazdów, jeżeli z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych pojazdów podatnikowi nie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.
Zatem powyższy przepis wyłącza konieczność opodatkowania podatkiem VAT wykorzystania przez podatnika pojazdów samochodowych do celów innych niż działalność gospodarcza objętych 50% ograniczeniem w odliczeniu podatku naliczonego.
Przykład 1.
Małżonek zakupił samochód osobowy, w związku z czym dokonał odliczenia 50% podatku naliczonego na podstawie art. 86a ustawy VAT. Następnie samochód ten został nieodpłatnie użyczony drugiemu małżonkowi. W takim przypadku nieodpłatne użyczenie nie będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem VAT. Podatek taki wystąpiłby, gdyby podatnik odliczył 100% podatku naliczonego.
Podsumowując, wskazać możemy, że użyczenie samochodu pomiędzy małżonkami może wywoływać różne skutki podatkowe w zakresie podatku VAT. W tym względzie należy analizować, czy podatnikowi przysługiwało prawo do odliczenia oraz czy miał on pełne, czy też ograniczone prawo do odliczenia.
