Występujący ze spółki jawnej wspólnik może domagać się wypłaty zaległego zysku. Przy czym spółka może podjąć decyzję, aby wypłata zysku nastąpiła w formie niepieniężnej, np. w postaci przekazania nieruchomości wycofanej ze spółki. Dlatego też w niniejszym artykule zastanowimy się nad podatkowymi skutkami takiej operacji.
Wypłata zysku dla występującego wspólnika a przychód podatkowy
Na wstępie warto rozważyć, jakie konsekwencje podatkowe niesie za sobą wypłata zysku dla występującego wspólnika.
Przypomnijmy zatem, że spółka jawna nie posiada osobowości prawnej, a w przedmiotowej sprawie nie jest samodzielnym podatnikiem podatku dochodowego, zatem jej dochody nie stanowią odrębnego przedmiotu opodatkowania. Opodatkowaniu podlegają natomiast dochody poszczególnych wspólników spółki jawnej. Sposób opodatkowania dochodu z udziału w spółce jawnej uzależniony jest od cywilnoprawnego statusu danego wspólnika. Jeżeli jest nim osoba fizyczna, to dochód z udziału w tej spółce będzie podlegał opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.
W dalszej kolejności wskażmy na treść art. 14 ust. 2 pkt 16 ustawy PIT, który to podaje, że za przychód z pozarolniczej działalności gospodarczej uważa się środki pieniężne otrzymane przez wspólnika spółki niebędącej osobą prawną z tytułu wystąpienia z takiej spółki.
Podkreślenia jednak wymaga, że ww. norma dotyczy wyłącznie wtedy, kiedy wypłata zysku następuje w formie pieniężnej.
Następnie warto zwrócić uwagę na treść art. 14 ust. 3 pkt 12 ustawy PIT, który stanowi, że opodatkowaniu podlega odpłatne zbycie składników majątku otrzymanych przez wspólnika na skutek wystąpienia ze spółki, jeżeli takie zbycie nastąpiło w ciągu 6 lat, licząc od pierwszego dnia miesiąca następującego po miesiącu wystąpienia.
Suma powyższych przepisów prowadzi zatem do wniosku, że wspólnik, który występuje ze spółki jawnej i z tego tytułu otrzymuje nieruchomość jako wypłata zysku, nie rozpoznaje przychodu podatkowego.
Ewentualny przychód z tego tytułu powstałby dopiero w momencie odpłatnego zbycia tak otrzymanej nieruchomości. W takich okolicznościach, chociaż odpłatne zbycie następuje już po wystąpieniu ze spółki jawnej, to powstały z odpłatnego zbycia przychód i tak należy zakwalifikować do przychodu z pozarolniczej działalności gospodarczej.
Wypłata zysku jako przychód podatkowy powstający po stronie spółki jawnej
Należy zauważyć, że ciążącemu na spółce niebędącej osobą prawną zobowiązaniu do dokonania wypłaty na rzecz występującego wspólnika nie odpowiada żadne zobowiązanie wzajemne wspólnika uprawnionego do udziału w zysku.
Jakkolwiek więc wykonanie tego zobowiązania przez spółkę niebędącą osobą prawną spowoduje jego wygaśnięcie, nie doprowadzi to jednak do żadnego przyrostu majątku tej spółki, a więc nie uzyska ona jakiegokolwiek przychodu – chociaż uwolni się od ciążącego na niej wcześniej obowiązku.
Nie zmienia tego to, że wypłata zysku nastąpi w formie rzeczowej, a nie pieniężnej. Również w takim przypadku świadczenie ze strony spółki niebędącej osobą prawną ma charakter nieekwiwalentny, ponieważ przeniesieniu własności nieruchomości stanowiącej majątek tej spółki na jej wspólnika, celem uregulowania zobowiązania spółki do wypłaty wspólnikowi jego udziału w zysku, nie odpowiada żadne świadczenie wzajemne ze strony wspólnika.
Wypłata zysku w formie przekazania własności nieruchomości nie jest więc odpłatnym zbyciem nieruchomości, a w przypadku gdy nieruchomość ta stanowiła środek trwały ujęty w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych – nie stanowi także odpłatnego zbycia środka trwałego w rozumieniu art. 14 ust. 2 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.
Trzeba jednak podkreślić, że skutki podatkowe powstają po stronie spółki jawnej (a konkretnie pozostałych wspólników tejże spółki), jednak na podstawie innego przepisu niż te odnoszące się do odpłatnego zbycia środków trwałych.
Otóż zgodnie z art. 14 ust. 2e ustawy PIT w przypadku, gdy podatnik przez wykonanie świadczenia niepieniężnego reguluje w całości lub w części zobowiązanie, w tym z tytułu zaciągniętej pożyczki (kredytu), jego przychodem jest wysokość zobowiązania uregulowanego w następstwie takiego świadczenia. Jeżeli jednak wartość rynkowa świadczenia niepieniężnego jest wyższa niż wysokość zobowiązania uregulowanego tym świadczeniem, przychód ten określa się w wysokości wartości rynkowej świadczenia niepieniężnego.
Przepis ust. 2e stosuje się odpowiednio w przypadku wykonania świadczenia niepieniężnego przez spółkę niebędącą osobą prawną (art. 14 ust. 2f ustawy PIT)
Z przedstawionych przepisów wynika, że w sytuacji, gdy spółka jawna ureguluje swoje zobowiązanie przez wykonanie świadczenia niepieniężnego, jak w opisanych okolicznościach zdarzenia przyszłego w formie rzeczowej przez przekazanie własności nieruchomości należącej do tej spółki, to u wspólnika tej spółki (proporcjonalnie do wysokości jego udziału w zysku spółki) powstanie przychód w wysokość wartości uregulowanego zobowiązania.
Jeżeli jednak wartość rynkowa świadczenia niepieniężnego (wartość rynkowa przekazanych występującemu ze spółki wspólnikowi nieruchomości na skutek uregulowania zobowiązania w formie rzeczowej) jest wyższa niż wysokość uregulowanego zobowiązania, przychodem będzie wartość rynkowa świadczenia niepieniężnego (wydanych nieruchomości).
Jeśli zatem następuje przeniesienie własności nieruchomości w celu zwolnienia się spółki jawnej ze zobowiązania wobec występującego wspólnika, to rodzi to przychód podatkowy w podatku PIT.
Jest to sytuacja odmienna w skutkach podatkowych od wypłaty wynagrodzenia w formie pieniężnej, jako że prowadzi do odrębnych zmian w majątku spółki jawnej.
Z uwagi na transparentność spółki jawnej przychód taki powstanie u każdego ze wspólników pozostających w spółce proporcjonalnie do udziału w zyskach.
Przykład 1.
Z 5-osobowej spółki jawnej o równych udziałach występuje jeden ze wspólników, którego wypłata zysku wynosi 150 000 zł. W ramach zwolnienia się z długu spółka przekazuje mu nieruchomość o wartości 100 000 zł. W takim przypadku u każdego z pozostających wspólników powstanie przychód w kwocie 25 000 zł.
Przykład 2.
Z 5-osobowej spółki jawnej o równych udziałach występuje jeden ze wspólników, którego wypłata zysku wynosi 150 000 zł. W ramach zwolnienia się z długu spółka przekazuje mu nieruchomość o wartości 200 000 zł. W takim przypadku u każdego z pozostających wspólników powstanie przychód w kwocie 50 000 zł.
Tak też do przedstawionego problemu podchodzą organy podatkowe, czego przykładem może być treść interpretacji Dyrektora KIS z 15 listopada 2022 roku (nr 0115-KDIT3.4011.664.2022.1.JG), gdzie czytamy, że w związku z planowanym wystąpieniem wspólnika ze spółki jawnej rozliczenie udziału kapitałowego z występującym wspólnikiem w formie niepieniężnej będzie skutkowało powstaniem przychodu w rozumieniu przepisów tej ustawy dla podatnika jako jednego z jej wspólników. Przychód ten powstanie w momencie przeniesienia własności nieruchomości, zatem wspólnik powinien go określić proporcjonalnie do posiadanego udziału w zyskach spółki jawnej przysługującego w momencie powstania tego przychodu, tj. w dniu przeniesienia praw własności nieruchomości ze spółki jawnej na występującego wspólnika.
W rezultacie, chociaż dla występujacego wspólnika otrzymanie nieruchomości będzie zdarzeniem neutralnym podatkowo, to jeżeli spółka reguluje świadczenie w formie innej niż pieniężna, to po stronie pozostających w spółce wspólników pojawią się skutki podatkowe.
