Zleceniodawcą dla osoby fizycznej może być nie tylko pracodawca z Polski, ale i podmiot zagraniczny. W takiej sytuacji pojawia się pytanie o właściwy sposób rozliczenia tak uzyskanego dochodu. W celu ustalenia poprawnej metody należy sięgnąć nie tylko do regulacji polskich, ale i do odpowiednich postanowień umów międzynarodowych. Zagraniczna umowa zlecenie a rozliczenie PIT - przydatne informacje!
Zagraniczna umowa zlecenie na tle umów międzynarodowych
W przypadku uzyskiwania dochodów transgranicznych istotne znaczenie ma ustalenie, w którym kraju podatnik powinien odprowadzić podatek dochodowy.
Jeżeli opierać się będziemy na właściwych zapisach Konwencji OECD stanowiącej wzór wszelkich umów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania, to należy sięgnąć do normy, która podaje, że dochody, które osoba mająca miejsce zamieszkania lub siedzibę w Umawiającym się Państwie osiąga z wykonywania wolnego zawodu albo z innej samodzielnej działalności podobnego rodzaju, podlegają opodatkowaniu tylko w tym Państwie, chyba że dla wykonywania swojej działalności w drugim Umawiającym się Państwie dysponuje ona zwykle stałą placówką. Jeżeli w istocie nią rozporządza, wówczas dochody podlegają opodatkowaniu w tym drugim Państwie, jednak tylko o tyle, o ile mogą być przypisane tej stałej placówce.
Określenie „wolny zawód” obejmuje wszystkie rodzaje działalności – inne niż działalność handlowa, przemysłowa lub rolna – wykonywanych na własny rachunek w sposób niezależny przez osobę, która osiąga zyski lub ponosi straty w wyniku ich realizacji.
Same umowy międzynarodowe nie odnoszą się wprost do umów cywilnoprawnych, jednakże zgodnie z ogólnie przyjętą doktryną dochody z tytułu umów zleceń oraz umów o dzieło są kwalifikowane jako wykonywane w ramach wspomnianego „wolnego zawodu”. Przykładowo w interpretacji Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 13 kwietnia 2018 roku, nr 0114-KDIP3-3.4011.79.2018.1.JK2, możemy przeczytać, że określenie wolnego zawodu poprzez wskazanie jego samodzielnego charakteru i jedynie przykładowe wymienienie określonej działalności uznanej za wolny zawód powoduje, że pojęcie to powinno być interpretowane poprzez odwołanie do znaczenia nadanego mu w prawie wewnętrznym.
Odnosząc się zatem, w kontekście umów o unikaniu podwójnego opodatkowania, do definicji „wolnego zawodu o samodzielnym charakterze” w znaczeniu wynikającym z prawa krajowego, należy powołać art. 10 ust. 1 pkt 2 i art. 13 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.
W związku z tym pojęcie „samodzielnie wykonywanej działalności” trzeba odnieść do polskich przepisów podatkowych, tj. art. 13 ustawy PIT, który określa, jakie przychody powinny być uznane za przychody z działalności wykonywanej osobiście. Stosownie do art. 13 pkt 8 lit. a ustawy do kategorii przychodów z działalności wykonywanej osobiście zalicza się przychody z tytułu wykonywania usług, na podstawie umowy zlecenia lub umowy o dzieło uzyskiwane wyłącznie od osoby fizycznej prowadzącej działalność gospodarczą, osoby prawnej i jej jednostki organizacyjnej oraz jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej.
Analizowana norma międzynarodowa określa, że dochód uzyskany z umowy zlecenia lub umowy o dzieło podlega opodatkowaniu wyłącznie w kraju miejsca zamieszkania.
Jeżeli zatem osoba fizyczna ma miejsce zamieszkania w Polsce, to z tytułu zagranicznej umowy zlecenia podlega opodatkowaniu wyłącznie w Polsce.
Tak też stwierdził Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji z 4 grudnia 2018 roku, nr 0114-KDIP3-3.4011.490.2018.1.IM. W piśmie tym podano, że przychód osiągany przez zleceniobiorców z tytułu ww. umów zleceń będzie podlegał opodatkowaniu wyłącznie w państwie rezydencji zleceniobiorców.
Powoduje to, że nie znajdzie w takim przypadku zastosowania metoda unikania podwójnego opodatkowania, ponieważ cały przychód będzie opodatkowany tylko w jednym kraju, tj. w kraju miejsca zamieszkania podatnika.
Przykład 1.
Osoba fizyczna mieszkająca na stałe w Polsce zawarła umowę zlecenie ze zleceniodawcą z Francji. W takim przypadku całość przychodu podlega opodatkowaniu tylko w kraju rezydencji, czyli w Polsce. Nie należy stosować metody unikania podwójnego opodatkowania. Korzysta się tu wyłącznie z polskich przepisów podatkowych w zakresie ustalenia rozliczenia podatkowego.
Metoda unikania podwójnego opodatkowania może natomiast znaleźć zastosowanie w sytuacjach, gdy polski podatnik uzyskuje przychody z tytułu umowy zlecenia od zleceniodawcy z kraju, z którym Polska nie ma podpisanej umowy w sprawie unikania podwójnego opodatkowania.
W tych okolicznościach uzyskany przychód może podlegać podwójnemu opodatkowaniu, a jako metodę unikania należy zastosować proporcjonalne odliczenie, o którym mowa w art. 27 ust. 9 i 9a ustawy PIT.
Przykład 2.
Osoba fizyczna mieszkająca na stałe w Polsce zawarła umowę zlecenie ze zleceniodawcą z Brazylii. Polska nie ma podpisanej umowy w sprawie unikania podwójnego opodatkowania z Brazylią. W takim przypadku w rozliczeniu rocznym podatnik od polskiego zobowiązania podatkowego może odliczyć podatek zapłacony za granicą (metoda proporcjonalnego odliczenia).
Zagraniczna umowa zlecenie a podatkowe rozliczenie
Jak już zostało wskazane, przychody z zagranicznej umowy zlecenia stanowią przychody z działalności wykonywanej osobiście, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 2 ustawy PIT.
Tego rodzaju przychody podlegają opodatkowaniu na zasadach ogólnych, czyli w oparciu o skalę podatkową. W rozliczeniu podatnik może uwzględnić koszty podatkowe wynoszące 20% uzyskanego przychodu.
Rozliczenia rocznego dokonuje się w zeznaniu rocznym PIT-36. W sytuacji gdy podatnik stosuje metodę proporcjonalnego odliczenia, dodatkowo należy złożyć załącznik PIT/ZG z wykazaną kwotą podatku zapłaconego za granicą.
Należy również pamiętać o obowiązku uiszczania miesięcznych zaliczek na podatek z tytułu zagranicznej umowy zlecenia. Powinność ta wynika z treści art. 44 ust. 1a pkt 3 ustawy PIT, który podaje, że podatnicy osiągający dochody z zagranicy bez pośrednictwa płatników z działalności wykonywanej osobiście są obowiązani bez wezwania wpłacać w ciągu roku podatkowego zaliczki na podatek dochodowy.
Podatnicy są zobligowani w terminie do 20. dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym dochód był uzyskany, a za grudzień – przed upływem terminu określonego na złożenie zeznania, wpłacać zaliczki miesięczne, stosując do uzyskanego dochodu najniższą stawkę podatkową określoną w skali (chociaż podatnik przy wpłacie zaliczek może stosować stawkę wyższą).
Warto w tym miejscu dodać, że na etapie obliczania zaliczek można stosować metodę unikania podwójnego opodatkowania (w przypadku dochodów, gdzie stosuje się metodę proporcjonalnego odliczenia).
Mając powyższe na uwadze, trzeba wskazać, że do właściwego opodatkowania przychodów z zagranicznej umowy zlecenia należy stosować zarówno przepisy ustawy PIT, jak i postanowienia właściwej umowy międzynarodowej.
