Podatnicy dość często prowadzą swoje działalności w lokalach użytkowanych na podstawie umowy najmu. Zdarza się, że muszą je wyremontować lub dostosować do specyfiki swojej działalności. Powstaje wówczas pytanie, czy poniesione na inwestycję w obcy środek trwały nakłady, nierzadko wysokie, mogą zaliczyć w koszty uzyskania przychodów, a jeśli tak - to w jaki sposób? Podatnicy na dodatek czasem mają wątpliwości co do rozliczania w kosztach wydatków na czynsz za lokal, media, ochronę obiektu czy podatek od nieruchomości.
Rozliczenie kosztów a ustawa o podatku dochodowym
Art. 22 ust. 1 Ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (dalej: ustawy o pdof) określa, iż za koszty uzyskania przychodów można uznać wydatki poniesione w celu osiągnięcia przychodów, zachowania lub zabezpieczenia ich źródła (poza kosztami wymienionymi w art. 23).
W katalogu kosztów, jakie ustawodawca określił za możliwe do rozliczenia w kosztach prowadzonej działalności, znajdują się również odpisy amortyzacyjne z tytułu zużycia środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych (dokonywane zgodnie z art. 22a-22o, z uwzględnieniem art. 23).
Amortyzacja a inwestycja w obcym środku trwałym
W myśl art. 22a ust. 1 pkt. “amortyzacji podlegają, z zastrzeżeniem art. 22c, stanowiące własność lub współwłasność podatnika, nabyte lub wytworzone we własnym zakresie, kompletne i zdatne do użytku w dniu przyjęcia do używania:
1) budowle, budynki oraz lokale będące odrębną własnością,
2) maszyny, urządzenia i środki transportu,
3) inne przedmioty
- o przewidywanym okresie używania dłuższym niż rok, wykorzystywane przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą albo oddane do używania na podstawie umowy najmu, dzierżawy lub umowy określonej w art. 23a pkt 1, zwane środkami trwałymi”.
Ustawodawca w katalogu środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych, co do których podatnikowi przysługuje prawo do dokonywania odpisów amortyzacyjnych, wymienia również inwestycje w obcych środkach trwałych (art. 22a ust. 2 pkt 1 ustawy o pdof).
Z przepisów ustawy wyraźnie wynika, że podatnik ma prawo, by koszty związane z inwestycją w obcych środkach trwałych rozliczać w czasie poprzez odpisy amortyzacyjne.
Inwestycja w obcym środku trwałym - co to jest?
Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych nie wyjaśnia, czym jest inwestycja w obcym środku trwałym. Art. 5a pkt 1 ustawy o pdof zawiera natomiast pojęcie “inwestycji”. Zgodnie z nim inwestycje to środki trwałe w budowie w rozumieniu Ustawy o rachunkowości. Z kolei środki trwałe w budowie to zaliczane do aktywów trwałych środki trwałe w okresie ich budowy, montażu lub ulepszenia już istniejącego środka trwałego. Na podstawie powyższych definicji można dojść do wniosku, iż inwestycja w obcym środku trwałym to wszelkie podjęte przez podatnika czynności, zmierzające do ulepszenia środka trwałego, który nie jest jego własnością, lub polegające na stworzeniu składnika majątku o cechach środka trwałego.
Istotnym jest to, że aby poniesione koszty można było zaliczyć do ulepszenia środka trwałego, powinien mieć miejsce chociaż jeden z elementów ulepszenia - czyli przebudowa, rekonstrukcja, adaptacja lub modernizacja.
Inwestycje w obcym środku trwałym w orzecznictwie sądowym
Usiłując wyjaśnić, czym jest inwestycja w obcym środku trwałym, należy wziąć pod uwagę również definicję przyjętą w orzecznictwie sądowym. Tak więc uważa się, iż są to nakłady ponoszone w celu ulepszenia istniejącego środka trwałego, niestanowiącego własności podatnika, który jest przez niego wykorzystywany na podstawie umowy najmu, dzierżawy lub użyczenia, itp.
Ponadto każdy nakład poniesiony przed oddaniem składnika majątku do używania (również o charakterze odtworzeniowym - remontowym) powinien zostać zaliczony do inwestycji w obcym środku trwałym.
Z inwestycją w obcym środku trwałym najczęściej mamy do czynienia w sytuacji, kiedy użytkujący wynajmowany lokal lub budynek musi przystosować go do specyfiki swojej działalności gospodarczej. Wynajmujący powinien przy tym pamiętać, by przed rozpoczęciem inwestycji w obcym środku trwałym uzyskać zgodę od właściciela ulepszanego lokalu, budynku. Poniesione wydatki podlegają zaliczeniu do kosztów uzyskania przychodów za pomocą odpisów amortyzacyjnych dokonywanych od wartości początkowej inwestycji. Odpisów amortyzacyjnych od omawianych inwestycji dokonuje się metodą liniową od ich wartości początkowej ujętej w ewidencji środków trwałych, począwszy od pierwszego miesiąca następującego po miesiącu, w którym zostały one do niej wprowadzone.
Jak ustalić wartość początkową inwestycji w obcym środku trwałym?
Ustalenie wartości początkowej inwestycji w obcym środku trwałym jest identyczne jak w przypadku określania wartości początkowej środka trwałego zakupionego lub wytworzonego we własnym zakresie, czyli zgodnie z ceną nabycia lub kosztem wytworzenia.
Cena nabycia to kwota należna zbywcy rzeczy, którą zwiększają koszty związane z zakupem (np. koszty transportu, załadunku i wyładunku, ubezpieczenia w drodze, montażu, instalacji i uruchomienia programów oraz systemów komputerowych, itp), naliczone do dnia przekazania środka trwałego lub wartości niematerialnej i prawnej do użytkowania.
Koszt wytworzenia natomiast to wartość wyrażona w cenie nabycia zużytych do wytworzenia środków trwałych, czyli rzeczowych składników majątku i wykorzystanych usług obcych, kosztów wynagrodzeń za pracę wraz z pochodnymi oraz pozostałych kosztów mających związek z wartością wytworzonych środków trwałych. Wyjątek stanowią wartość własnej pracy, pracy małżonka oraz małoletnich dzieci, których nie można zaliczyć do kosztu wytworzenia. Ograniczeniu temu podlegają również:
- koszty ogólne zarządu,
- koszty sprzedaży,
- pozostałe koszty operacyjne,
- koszty operacji finansowych (odsetki od pożyczek, kredytów i prowizji, poza odsetkami i prowizjami naliczonymi do dnia przekazania środka trwałego do używania).
Koszty mediów w wartości początkowej inwestycji
Podatnik podczas przeprowadzanego remontu budynku lub lokalu w celu przystosowania go dla własnej działalności ponosi szereg kosztów związanych z pracami budowlanymi w wynajmowany lokalu. Stanowią one wartość początkową inwestycji w obcym środku trwałym, jednakże podczas ich wykonywania podatnik ponosi również koszty mediów, które zwiększają wartość tejże inwestycji.
Koszty mediów zwiększające wartość początkową inwestycji w obcym środku trwałym to:
- koszty energii elektrycznej,
- ogrzewanie,
- gaz,
- woda,
- ścieki,
- śmieci.
W konsekwencji wydatki te zostaną uwzględnione w kosztach uzyskania przychodów poprzez odpisy amortyzacyjne dokonywane od wartości początkowej inwestycji w obcym środku trwałym.
Pozostałe koszty związane z użytkowaniem lokalu typu: czynsz najmu, opłaty eksploatacyjne, opłaty za media niezwiązane z prowadzoną inwestycją, podatek od nieruchomości mogą być zaliczone w koszty podatkowe w dacie ich poniesienia.
