Fundacja rodzinna jest podmiotem prawa, który został wyposażony w osobowość prawną, co oznacza, że może nabywać prawa oraz obowiązki jako wspólnik spółek. To z kolei rodzi pytanie o ewentualne skutki podatkowe przystąpienia fundacji do danej spółki. Konsekwencje w obrębie prawa podatkowego będą zależeć od tego, do jakiej spółki fundacja przystępuje.
Fundacja rodzinna jako wspólnik spółek
Na wstępie przypomnijmy, że zgodnie z art. 6 ust. 1 pkt 25 ustawy o CIT fundacja rodzinna jest zwolniona od podatku.
Jednakże zgodnie z art. 6 ust. 7 ustawy o CIT zwolnienie, o którym mowa w ust. 1 pkt 25, nie ma zastosowania do działalności gospodarczej fundacji rodzinnej wykraczającej poza zakres określony w art. 5 Ustawy z dnia 26 stycznia 2023 roku o fundacji rodzinnej. W zakresie, w jakim fundacja rodzinna prowadzi działalność gospodarczą wykraczającą poza zakres określony w art. 5 Ustawy z dnia 26 stycznia 2023 roku o fundacji rodzinnej, stawka podatku, o którym mowa w art. 19, wynosi 25% podstawy opodatkowania (art. 24r ust. 1 ustawy o CIT).
W myśl art. 5 ust. 1 pkt 3 ustawy o fundacji rodzinnej fundacja ta może wykonywać działalność gospodarczą w rozumieniu art. 3 ustawy Prawo przedsiębiorców tylko w zakresie przystępowania do spółek handlowych, funduszy inwestycyjnych, spółdzielni oraz podmiotów o podobnym charakterze, mających swoją siedzibę w kraju albo za granicą, a także uczestnictwa w tych spółkach, funduszach, spółdzielniach oraz podmiotach.
Należy zwrócić uwagę, że w przepisie art. 5 ust. 1 pkt 3 ustawy o fundacji rodzinnej ustawodawca użył sformułowania „spółka handlowa”, a nie bardziej ogólnego sformułowania „spółka”. Na gruncie polskich przepisów spółki handlowe uregulowane są w ustawie Kodeks spółek handlowych, gdzie w art. 1 § 2 możemy przeczytać, że spółkami handlowymi są: spółka jawna, spółka partnerska, spółka komandytowa, spółka komandytowo-akcyjna, spółka z ograniczoną odpowiedzialnością, prosta spółka akcyjna i spółka akcyjna.
Należy zwrócić uwagę na fakt, że spółki handlowe, do których może przystąpić fundacja rodzinna, są podatnikami podatku dochodowego od osób prawnych i podlegają opodatkowaniu podatkiem CIT.
Fundacja rodzinna jako wspólnik spółki handlowej
Jak już wskazano, fundacja rodzinna może wykonywać działalność gospodarczą w zakresie przystępowania do spółek handlowych, a także uczestnictwa w tych spółkach, funduszach, spółdzielniach oraz podmiotach.
W konsekwencji fundacja rodzinna może prowadzić działalność polegającą na uczestnictwie oraz zbywaniu praw wynikających z przystąpienia do spółek z ograniczoną odpowiedzialnością, spółek akcyjnych oraz polskich spółkach handlowych będących podatnikami podatku dochodowego od osób prawnych, nawet jeśli takie prawa, składniki mienia zostały nabyte (objęte w zamian za wniesienie wkładów pieniężnych oraz wniesienie wkładów niepieniężnych) wyłącznie w celu ich dalszego zbycia.
Ponadto z uwagi na fakt, że tego rodzaju działalność mieści się w zakresie wyznaczonym przez art. 5 ustawy o fundacji rodzinnej, przychód uzyskany przez fundację rodzinną z uczestnictwa w tego typu spółkach będzie zwolniony od podatku.
Takie stanowisko przedstawił Dyrektor KIS w interpretacji z 14 października 2024 roku (nr 0111-KDIB2-1.4010.192.2024.4.AJ). W piśmie tym czytamy, że przychód fundacji rodzinnej z uczestnictwa w spółkach z ograniczoną odpowiedzialnością, spółkach akcyjnych oraz polskich spółkach handlowych będących podatnikami CIT, a także zbycia udziałów, akcji i ogółu praw i obowiązków nie będzie podlegało opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych, ponieważ przychód ten będzie zwolniony z podatku na podstawie art. 6 ust. 1 pkt 25 ustawy o CIT.
Tak samo uznał też Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi w wyroku z 16 kwietnia 2024 roku (I SA/Łd 113/24): „W przepisie art. 5 ust. 1 pkt 3 UFR chodzi nie o jakiekolwiek spółki, ale o spółki handlowe (podatników podatku dochodowego od osób prawnych, a nie o podmioty transparentne, w których podatnikami podatku dochodowego są wspólnicy), dlatego też fundacja rodzinna w ramach dozwolonej działalności może przystępować i uczestniczyć jedynie w spółkach, które są podatnikami podatku dochodowego od osób prawnych”.
Fundacja rodzinna jako wspólnik pozostałych spółek
Zupełnie inaczej sytuacja prawnopodatkowa będzie się przedstawiać, jeżeli fundacja rodzinna będzie wspólnikiem spółek, które nie są spółkami handlowymi, czyli takich, które są rozliczane na poziomie wspólników (transparentne podatkowo).
Należy wskazać, że na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych za podmiot transparentny uznaje się podmiot, którego dochody (przychody) i koszty są traktowane na podstawie przepisów jako osiągnięte lub poniesione przez co najmniej 1 inny podmiot lub 1 osobę fizyczną.
Dobrym przykładem będzie spółka cywilna, która nie jest spółką handlową. Należy zauważyć, że spółka cywilna jest uregulowana w zupełnie innych przepisach niż spółki handlowe, ponieważ regulacje dotyczące spółki cywilnej zawarte są w ustawie – Kodeks cywilny, a funkcjonowanie spółek handlowych reguluje ustawa – Kodeks spółek handlowych. Także regulacje dotyczące funduszy inwestycyjnych i spółdzielni są określone w odrębnych ustawach.
Ponadto spółka cywilna nie jest odrębnym od wspólników podmiotem prawa cywilnego. Jest to tylko umowa między wspólnikami, która w bardzo uproszczony sposób reguluje relacje między nimi, opierające się na wspólnym prowadzeniu przez nich działalności gospodarczej.
Natomiast spółki handlowe to forma prawna, w której przedsiębiorcy mogą prowadzić działalność gospodarczą. Spółka cywilna w odróżnieniu od spółek handlowych nie ma ani osobowości prawnej, ani nie jest jednostką organizacyjną mającą podmiotowość prawną. Zatem mając na uwadze powyższe okoliczności, należy stwierdzić, że spółka cywilna nie jest podmiotem o podobnym charakterze do spółek handlowych.
Przykład 1.
Fundacja rodzinna przystąpiła do spółki cywilnej i z racji posiadania 50% udziału w zysku osiągnęła z tego tytułu przychód w kwocie 50 000 zł. Jakie obowiązki spoczywają na fundacji rodzinnej?
Fundacja rodzinna jest obowiązana złożyć do urzędu skarbowego deklarację CIT-8 wraz z załącznikiem CIT/F w terminie do końca 3. miesiąca roku następnego i od uzyskanego przychodu z tytułu udziału w spółce innej niż handlowa odprowadzić 25% podatek CIT.
Na zakończenie warto zatem wskazać, że fundacja rodzinna jako podmiot mający osobowość prawną może być wspólnikiem większości spółek. Natomiast neutralne podatkowo będzie wyłącznie uczestniczenie w spółkach handlowych, gdyż tylko w takim przypadku zastosowanie będzie mieć zwolnienie określone w art. 6 ust. 1 pkt 25 ustawy o CIT.
