Import usług zarządzania - jak rozliczyć VAT od kontrahenta z zagranicy?

Przedmiotem poniższej analizy będzie kwestia rozliczenia podatku od towarów i usług (VAT) z tytułu zakupu usług zarządzania od zagranicznego kontrahenta. Należy bowiem wskazać, że pewne kategorie tych transakcji są objęte zwolnieniem od podatku, co bezpośrednio wpływa na import usług zarządzania

Import usług na gruncie podatku VAT

Tytułem wstępu przypomnijmy, w jaki sposób dochodzi do rozliczenia importu usług na gruncie podatku VAT.

Jak stanowi art. 2 pkt 9 Ustawy z 11 marca 2004 roku o podatku od towarów i usług (dalej: ustawa o VAT), przez import usług rozumie się: świadczenie usług, z tytułu wykonania których podatnikiem jest usługobiorca, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 4.

Natomiast zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy o VAT: podatnikami są również osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne nabywające usługi, jeżeli łącznie spełnione są następujące warunki:

1. usługodawcą jest podatnik nieposiadający siedziby działalności gospodarczej oraz stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium kraju, a w przypadku usług, do których stosuje się art. 28e, podatnik ten nie jest zarejestrowany zgodnie z art. 96 ust. 4, 
2. usługobiorcą jest:

• w przypadku usług, do których stosuje się art. 28b – podatnik, o którym mowa w art. 15 lub osoba prawna niebędąca podatnikiem, o którym mowa w art. 15, zarejestrowana lub obowiązana do zarejestrowania zgodnie z art. 97 ust. 4,
• w przypadku transferu bonów jednego przeznaczenia, w przypadku których miejscem świadczenia usług, których te bony dotyczą, jest terytorium kraju – podatnik, o którym mowa w art. 15, lub osoba prawna niebędąca podatnikiem, o którym mowa w art. 15,
• w pozostałych przypadkach – podatnik, o którym mowa w art. 15, posiadający siedzibę działalności gospodarczej lub stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium kraju lub osoba prawna niebędąca podatnikiem, o którym mowa w art. 15, posiadająca siedzibę na terytorium kraju i zarejestrowana lub obowiązana do zarejestrowania zgodnie z art. 97 ust. 4.

W art. 17 ust. 1a ustawy o VAT wskazano, że: przepisy ust. 1 pkt 4 i 5 oraz ust. 2 stosuje się również, w przypadku gdy usługodawca lub dokonujący dostawy towarów posiada stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium kraju, przy czym to stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej lub inne miejsce prowadzenia działalności gospodarczej usługodawcy lub dokonującego dostawy towarów, jeżeli usługodawca lub dokonujący dostawy towarów posiada takie inne miejsce prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium kraju, nie uczestniczy w tych transakcjach.

Według art. 17 ust. 2 ustawy o VAT: w przypadkach wymienionych w ust. 1 pkt 4, 5, usługodawca lub dokonujący dostawy towarów nie rozlicza podatku należnego.

Dla prawidłowego rozliczenia podatku VAT bardzo istotne jest określenie miejsca świadczenia danej usługi. Od tego bowiem będzie zależe, czy dana usługa podlegać będzie opodatkowaniu tą daniną w Polsce.

Zasada ogólna została wyrażona w art. 28b ust. 1 ustawy o VAT, gdzie możemy przeczytać, że miejscem opodatkowania usługi jest kraj siedziby usługobiorcy.

Usługi zarządzania a podatek VAT

Należy wskazać, że ustawa o VAT przewiduje katalog zwolnień przedmiotowych od podatku i w tym zakresie można również wskazać na zwolnienia odnoszące się do usług zarządzania. Stosownie do treści art. 43 ust. 1 pkt 12 ustawy o VAT, zwalnia się od podatku: usługi zarządzania:

1. funduszami inwestycyjnymi, alternatywnymi funduszami inwestycyjnymi i zbiorczymi portfelami papierów wartościowych – w rozumieniu przepisów o funduszach inwestycyjnych i zarządzaniu alternatywnymi funduszami inwestycyjnymi,
2. portfelami inwestycyjnymi funduszy inwestycyjnych i alternatywnych funduszy inwestycyjnych, o których mowa w lit. a, lub ich częścią,
3. ubezpieczeniowymi funduszami kapitałowymi w rozumieniu przepisów o działalności ubezpieczeniowej,
4. otwartymi funduszami emerytalnymi oraz dobrowolnymi funduszami emerytalnymi w rozumieniu przepisów o organizacji i funkcjonowaniu funduszy emerytalnych, a także Funduszem Gwarancyjnym utworzonym na podstawie tych przepisów,
5. pracowniczymi programami emerytalnymi w rozumieniu przepisów o pracowniczych programach emerytalnych,
6. obowiązkowym systemem rekompensat oraz funduszem rozliczeniowym utworzonymi na podstawie przepisów prawa o publicznym obrocie papierami wartościowymi, a także innymi środkami i funduszami, które są gromadzone lub tworzone w celu zabezpieczenia prawidłowego rozliczenia transakcji zawartych w obrocie na rynku regulowanym w rozumieniu tych przepisów albo w obrocie na giełdach towarowych w rozumieniu przepisów o giełdach towarowych, przez partnera centralnego, agenta rozrachunkowego lub izbę rozliczeniową w rozumieniu przepisów o ostateczności rozrachunku w systemach płatności i systemach rozrachunku papierów wartościowych oraz zasadach nadzoru nad tymi systemami,
7. pracowniczymi planami kapitałowymi, w rozumieniu Ustawy z 4 października 2018 roku o pracowniczych planach kapitałowych.

Na podstawie art. 43 ust. 15 ustawy o VAT: zwolnienia, o których mowa w ust. 1 pkt 7, 12 i 37–41, nie mają zastosowania do:

1. czynności ściągania długów, w tym factoringu;
2. usług doradztwa;
3. usług w zakresie leasingu.

Natomiast zgodnie z treścią interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z 7 grudnia 2012 roku (nr IPPP3/443-984/12-6/JK) w przypadku zakupu usług zarządzania płynnością finansową (ang. cash pooling) zastosowanie znajdzie art. 43 ust. 1 pkt 40 ustawy o VAT, według którego zwalnia się z VAT: usługi w zakresie depozytów środków pieniężnych, prowadzenia rachunków pieniężnych, wszelkiego rodzaju transakcji płatniczych, przekazów transferów pieniężnych, długów, czeków i weksli oraz usługi pośrednictwa w świadczeniu tych usług.

Przy czym zgodnie z art. 43 ust. 13 ustawy o VAT zwolnienie od podatku stosuje się również do świadczenia usługi będącej elementem usługi wymienionej w ust. 1 pkt 7 i 37–41, który sam stanowi odrębną całość i jest właściwy oraz niezbędny do świadczenia usługi zwolnionej zgodnie z ust. 1 pkt 7 i 37–41.

Przepisu ust. 13 nie stosuje się do świadczenia usług stanowiących element usług pośrednictwa, o których mowa w ust. 1 pkt 7 i 37-41 (art. 43 ust. 14 ustawy o VAT).

Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej zauważył, że wśród wymienionych w art. 43 ust. 15 ustawy o VAT czynności wyłączonych ze zwolnienia nie ma usług zarządzania płynnością finansową. Skoro z cytowanego wcześniej przepisu art. 43 ust. 1 pkt 40 ustawy o VAT wynika, że zwalnia się od podatku usługi w zakresie depozytów środków pieniężnych, prowadzenia rachunków pieniężnych, wszelkiego rodzaju transakcji płatniczych, przekazów i transferów pieniężnych, długów, czeków i weksli oraz usługi pośrednictwa w świadczeniu tych usług, to mając na uwadze przedstawione zdarzenie przyszłe, na podstawie przytoczonych wyżej przepisów prawa należy stwierdzić, iż usługi zarządzania płynnością finansową świadczone w ramach systemu cash poolingu będą podlegały zwolnieniu z podatku VAT.

Na zakończenie należy wskazać, że w przypadku importu usług zarządzania zwolnionych z podatku VAT polski usługobiorca nie ma prawa do odliczenia podatku naliczonego z tego tytułu. W przypadku zwolnionej z niego transakcji nie pojawia się bowiem podatek należny, który mógłby zostać potraktowany jako podatek naliczony do odliczenia.