Najczęstsze błędy w rachunku zysków i strat - rodzaje

Sporządzanie rachunku zysków i strat to kluczowy element każdej jednostki prowadzącej księgi rachunkowe, który pozwala na ocenę rentowności firmy oraz jej wyników finansowych w danym okresie. Mimo jego istotności wiele przedsiębiorstw popełnia błędy w rachunku zysków i strat, które mogą prowadzić do nieprawidłowej interpretacji sytuacji finansowej jednostki oraz negatywnych konsekwencji podatkowych. W artykule omówimy najczęstsze błędy pojawiające się podczas sporządzania rachunku zysków i strat, w tym nieprawidłowe klasyfikowanie przychodów i kosztów czy niestosowanie lub niewłaściwe stosowanie nadrzędnych zasad rachunkowości, takich jak zasada memoriału czy zasada współmierności przychodów i kosztów. Znajomość tych pułapek pomoże unikać błędów, co przekłada się na rzetelność i przejrzystość prezentowanych danych finansowych. W artykule wyjaśnimy, jakie są najczęstsze błędy w rachunku zysków i strat.

Najczęstsze błędy w rachunku zysków i strat w zakresie przychodów i kosztów

Przy sporządzaniu rachunku zysków i strat (RZiS) ważne jest, aby z dużą starannością przypisywać skutki zdarzeń oraz operacji gospodarczych – zarówno te dotyczące przychodów, jak i kosztów – do odpowiednich kategorii, a następnie pozycji sporządzanego rachunku zysków i strat.

Przez przychody i zyski rozumie się uprawdopodobnione powstanie w okresie sprawozdawczym korzyści ekonomicznych, o wiarygodnie określonej wartości, w formie zwiększenia wartości aktywów albo zmniejszenia wartości zobowiązań, które doprowadzą do wzrostu kapitału własnego lub zmniejszenia jego niedoboru w inny sposób niż wniesienie środków przez udziałowców lub właścicieli (art. 3 ust. 30 ustawy o rachunkowości). Przychody ujmowane w księgach rachunkowych w rachunku zysków i strat dzieli się na następujące kategorie:

• przychody z podstawowej działalności operacyjnej,
• przychody z pozostałej działalności operacyjnej,
• przychody finansowe.

Przez koszty i straty rozumie się uprawdopodobnione zmniejszenia w okresie sprawozdawczym korzyści ekonomicznych, o wiarygodnie określonej wartości, w formie zmniejszenia wartości aktywów albo zwiększenia wartości zobowiązań i rezerw, które doprowadzą do zmniejszenia kapitału własnego lub zwiększenia jego niedoboru w inny sposób niż wycofanie środków przez udziałowców lub właścicieli (art. 3 ust. 31 ustawy o rachunkowości).

Koszty ujmowane w księgach rachunkowych w rachunku zysków i strat prezentowane są według następującego podziału:

• koszty działalności podstawowej (podstawowej działalności operacyjnej),
• pozostałe koszty operacyjne,
• koszty finansowe.

Z art. 42 ust. 2 ustawy o rachunkowości wynika, że przychodami z podstawowej działalności operacyjnej są przychody netto ze sprzedaży produktów, towarów i materiałów, z uwzględnieniem dotacji, opustów, rabatów i innych zwiększeń lub zmniejszeń, bez podatku od towarów i usług oraz innych podatków bezpośrednio związanych z obrotem. Oznacza to, że w RZIS do kategorii „przychody z podstawowej działalności operacyjnej” należy zaliczyć:

• przychody ze sprzedaży produktów (wyrobów gotowych i usług),
• przychody ze sprzedaży towarów i materiałów.

Za koszty podstawowej działalności operacyjnej uważa się natomiast wartość sprzedanych produktów, towarów i materiałów wycenionych w kosztach wytworzenia albo cenach nabycia, albo zakupu, powiększoną o całość poniesionych od początku roku obrotowego kosztów ogólnych zarządu, sprzedaży produktów, towarów i materiałów.

Zgodnie z art. 3 ust. 32 ustawy o rachunkowości przez pozostałe przychody i koszty operacyjne rozumie się natomiast przychody i koszty związane pośrednio z działalnością operacyjną jednostki. Są to np. przychody i koszty związane: ze zbyciem środków trwałych, środków trwałych w budowie, wartości niematerialnych i prawnych, a także nieruchomości oraz wartości niematerialnych i prawnych zaliczonych do inwestycji, z odpisaniem należności i zobowiązań przedawnionych, umorzonych, nieściągalnych, z wyjątkiem należności i zobowiązań o charakterze publicznoprawnym nieobciążających kosztów, z utworzeniem i rozwiązaniem rezerw (z wyjątkiem rezerw związanych z operacjami finansowymi), z odpisami aktualizującymi wartość aktywów i ich korektami (z wyjątkiem odpisów obciążających koszty finansowe), z odszkodowaniami i karami czy ze zdarzeniami losowymi.

Z art. 42 ust 3 ustawy o rachunkowości wynika, że przychodami finansowymi są w szczególności przychody z tytułu dywidend (udziałów w zyskach), odsetek, zysków ze zbycia oraz aktualizacji wartości inwestycji innych niż wymienione w art. 28 ust. 1 pkt 1a, nadwyżki dodatnich różnic kursowych nad ujemnymi. Kosztami finansowymi są natomiast w szczególności koszty z tytułu odsetek, strat ze zbycia oraz aktualizacji wartości inwestycji innych niż wymienione w art. 28 ust. 1 pkt 1a, nadwyżki ujemnych różnic kursowych nad dodatnimi, z wyjątkiem odsetek, prowizji, dodatnich i ujemnych różnic kursowych, o których mowa w art. 28 ust. 4 i ust. 8 pkt 2.

Najczęstsze błędy w rachunku zysków i strat a przychody i odpowiadające im koszty danego okresu sprawozdawczego

W celu właściwego ujęcia przychodów w księgach rachunkowych, a co za tym idzie, odpowiedniej prezentacji tych przychodów w sporządzanym przez jednostkę rachunku zysków i strat jednostka powinna stosować nadrzędne zasady rachunkowości, w szczególności zasadę memoriału i zasadę współmierności przychodów i kosztów. Pomijanie tych zasad przez jednostkę prowadzącą księgi rachunkowe czy niewłaściwe ich stosowanie jest bardzo częstą przyczyną błędów w rachunku zysków i strat.

Według zasady memoriału (art. 6 ust. 1 ustawy o rachunkowości) w księgach rachunkowych jednostki należy ująć wszystkie osiągnięte, przypadające na jej rzecz przychody i obciążające ją koszty związane z tymi przychodami dotyczące danego roku obrotowego, niezależnie od terminu ich zapłaty. W praktyce oznacza to obowiązek ujęcia w księgach rachunkowych jednostki wszystkich przychodów i kosztów, które wystąpiły w danym roku obrotowym, bez względu na to, czy zostały zafakturowane oraz zapłacone.

Jednym z błędów wynikających z niestosowania zasady memoriału jest niewłaściwe ujęcie przychodów ze sprzedaży towarów i usług zafakturowanych na początku następnego roku.

Przykład 1. – sprzedaż towarów w grudniu 2024 roku zafakturowana w styczniu 2025 roku

Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością, która prowadzi księgi rachunkowe zgodnie z ustawą o rachunkowości i korzysta ze zwolnienia podmiotowego z VAT, w grudniu 2024 roku sprzedała i wydała nabywcy towary o wartości 10 000 zł. Transakcja została zafakturowana w styczniu 2025 roku, a faktura została wystawiona 15 stycznia 2025 roku, z terminem płatności do 15 lutego 2025 roku. Sprzedaż towarów w grudniu 2024 roku powinna zostać wpisana w księgach rachunkowych spółki z o.o. w 2024 roku. W momencie sprzedaży towarów jednostka dokonuje zapisu w księgach rachunkowych, ujmując przychód zgodnie z zasadą memoriału. Przychód z tytułu sprzedaży zostanie ujęty w rachunku zysków i strat za 2024 rok, mimo że faktura dokumentująca sprzedaż została wystawiona w styczniu 2025 roku. Ujęcie w księgach rachunkowych w 2024 roku wystawionej w styczniu 2025 roku faktury dokumentującej sprzedaż towarów dokonaną w grudniu 2024 roku:

• Wn konto 200 „Rozrachunki z odbiorcami” (10 000 zł),
• Ma konto 73-0 „Sprzedaż towarów” (10 000 zł).

W księgach rachunkowych w 2024 roku następuje także wydanie towarów (podstawę zapisu stanowi dowód Wz):

• Wn konto 731 „Wartość sprzedanych towarów” w cenach zakupu (nabycia),
• Ma konto 330 „Towary”. 

Analogicznie szczególną uwagę należy zachować, ujmując w księgach rachunkowych koszty zafakturowane na początku następnego roku.

Przykład 2. – zakup towarów w grudniu 2024 roku zafakturowana w styczniu 2025 roku

Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością z przykładu 1 zakupiła i otrzymała od dostawy towary o wartości 5000 zł. Transakcja została zafakturowana w styczniu 2025 roku, jednostka otrzymała fakturę od dostawcy 15 stycznia z taką samą datą wystawienia faktury. Skoro towary zostały zakupione i dostarczone w grudniu 2024 roku, to w myśl zasady memoriału, pomimo braku faktury dokumentującej zakup, spółka z o.o. ujmuje wartość otrzymanych towarów w księgach rachunkowych w 2024 roku na podstawie dowodu PZ następującym zapisem:

• Wn konto 330 „Towary”,
• Ma konto 300 „Rozliczenie zakupu”.

W księgach rachunkowych w styczniu 2025 roku spółka ujmuje otrzymaną od dostawcy fakturę zakupu:

• Wn konto 300 „Rozliczenie zakupu”,
• Ma konto 210 „Rozrachunki z dostawcami”.

Rozliczenia międzyokresowe – prezentacja w RZiS

Z kolei według zasady współmierności przychodów i związanych z nimi kosztów (art. 6 ust. 2 ustawy o rachunkowości) dla zapewnienia współmierności przychodów i związanych z nimi kosztów do aktywów lub pasywów danego okresu sprawozdawczego zaliczane będą koszty lub przychody dotyczące przyszłych okresów oraz przypadające na ten okres sprawozdawczy koszty, które jeszcze nie zostały poniesione. W wyniku stosowania zasady współmierności konieczne jest dokonywanie czynnych i biernych rozliczeń międzyokresowych kosztów.

Jednostki dokonują czynnych rozliczeń międzyokresowych kosztów, jeżeli dotyczą one przyszłych okresów sprawozdawczych. Jednostki dokonują biernych rozliczeń międzyokresowych kosztów w wysokości prawdopodobnych zobowiązań przypadających na bieżący okres sprawozdawczy, wynikających w szczególności:

1. ze świadczeń wykonanych na rzecz jednostki przez kontrahentów jednostki, a kwotę zobowiązania można oszacować w sposób wiarygodny;
2. z obowiązku wykonania, związanych z bieżącą działalnością, przyszłych świadczeń na rzecz pracowników, w tym świadczeń emerytalnych, a także przyszłych świadczeń wobec nieznanych osób, których kwotę można oszacować w sposób wiarygodny, mimo że data powstania zobowiązania nie jest jeszcze znana, w tym z tytułu napraw gwarancyjnych i rękojmi za sprzedane produkty długotrwałego użytku.

Zobowiązania ujęte jako bierne rozliczenia międzyokresowe i zasady ustalania ich wysokości powinny wynikać z uznanych zwyczajów handlowych.

Konsekwencją stosowania zasady współmierności jest także dokonywanie rozliczeń międzyokresowych przychodów. Rozliczenia międzyokresowe przychodów, dokonywane z zachowaniem zasady ostrożności, obejmują w szczególności:

1. równowartość otrzymanych lub należnych od kontrahentów środków z tytułu świadczeń, których wykonanie nastąpi w następnych okresach sprawozdawczych;
2. środki pieniężne otrzymane na sfinansowanie nabycia lub wytworzenia środków trwałych, w tym także środków trwałych w budowie oraz prac rozwojowych, jeżeli stosownie do innych ustaw nie zwiększają one kapitałów (funduszy) własnych. Zaliczone do rozliczeń międzyokresowych przychodów kwoty zwiększają stopniowo pozostałe przychody operacyjne, równolegle do odpisów amortyzacyjnych lub umorzeniowych od środków trwałych lub kosztów prac rozwojowych sfinansowanych z tych źródeł;
3. ujemną wartość firmy, o której mowa w art. 33 ust. 4 i art. 44b ust. 11.