Poradnik Przedsiębiorcy

Nietransakcyjne WNT – jaka jest podstawa opodatkowania?

Nietransakcyjne przemieszczenie towarów, choć również stanowi transakcję wewnątrzwspólnotową, rządzi się nieco innymi regułami niż WNT. Prawidłowe ustalenie tych różnic, czy to w zakresie samej czynności, czy też podstawy opodatkowania, rzutuje na prawidłowe rozliczenie takiej transakcji. Sprawdź, czym jest nietransakcyjne WNT!

Czym jest nietransakcyjne WNT?

Aby można było mówić o tzw. nietransakcyjnym wewnątrzwspólnotowym nabyciu towarów (nietransakcyjne WNT), muszą zostać spełnione określone przesłanki:

  • towary są przemieszczane przez podatnika podatku od wartości dodanej lub na jego rzecz;
  • przemieszczenie jest dokonywane z terytorium państwa członkowskiego innego niż terytorium Polski na terytorium Polski;
  • towary są własnością podatnika podatku od wartości dodanej, który je przemieszcza;
  • towary te zostały przez tego podatnika na terytorium państwa członkowskiego w ramach prowadzonego przez niego przedsiębiorstwa wytworzone, wydobyte lub nabyte (w tym również w ramach WNT), bądź zaimportowane;
  • towary mają służyć działalności gospodarczej podatnika.

Nietransakcyjne WNT – w jaki sposób przepisy regulują podstawę jego opodatkowania?

W myśl art. 11 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług przez wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów za wynagrodzeniem, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 4, rozumie się również przemieszczenie towarów przez podatnika podatku od wartości dodanej lub na jego rzecz, należących do tego podatnika, z terytorium państwa członkowskiego innego niż terytorium kraju na terytorium kraju, jeżeli towary te zostały przez tego podatnika na terytorium tego innego państwa członkowskiego w ramach prowadzonego przez niego przedsiębiorstwa wytworzone, wydobyte, nabyte, w tym również w ramach wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów, albo zaimportowane, i towary te mają służyć działalności gospodarczej podatnika.

Nietransakcyjne WNT ma często miejsce w sytuacji, w której podatnicy dokonują importu towarów do jednego z państw członkowskich (np. do Niemiec), a następnie przemieszczają je do Polski. W takich sytuacjach powstaje wątpliwość, w jaki sposób prawidłowo ustalić podstawę opodatkowania.Należy zastrzec, że istnieją odrębne regulacje prawne dla ustalenia podstawy opodatkowania w przypadku nietransakcyjnego WNT. Nabycie towaru w ramach importu i przemieszczenie go do kraju skutkuje wystąpieniem WNT, jednakże nie jest to wewnątrzwspólnotowe nabycie, o którym mowa w art. 9 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, a wewnątrzwspólnotowe nabycie uregulowane w art. 11 ust. 1 ww. ustawy. Skoro bowiem uprzednio zaimportowany na terytorium Niemiec towar, staje się własnością podatnika, który następnie dokonuje jego przemieszczenia z terytorium Niemiec na terytorium kraju, to stwierdzić należy, że spełnione są przesłanki określone w art. 11 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług.

Nieprawidłowe rozpoznanie WNT określonego w art. 9 ust. 1 ww. ustawy, zamiast z art. 11 ust. 1, może doprowadzić do błędnego wniosku co do sposobu ustalenia podstawy opodatkowania. Jak wynika z odesłania zawartego w art. 30a ust. 2 ww. ustawy, w takim przypadku podstawą opodatkowania powinna być cena nabycia towaru określona w momencie dostawy (por. art. 29a ust. 2 ustawy).

Czym jest podstawa opodatkowania przy nietransakcyjnym nabyciu towarów?

Zgodnie z art. 30a ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług w przypadku nietransakcyjnego przemieszczenia towarów podstawą opodatkowania jest cena nabycia towarów lub towarów podobnych, a gdy nie ma ceny nabycia – koszt wytworzenia określony w momencie dostawy tych towarów.

Podstawa opodatkowania przy nietransakcyjnym WNT – jakie jest stanowisko organów podatkowych?

Istnieją dwa podejścia organów podatkowych do kwestii ustalenia podstawy opodatkowania w przypadku nietransakcyjnego przemieszczenia towarów.

Zgodnie z pierwszym z nich organy podatkowe wskazują, że cenę nabycia takich towarów stanowi powiększony o cło koszt zakupu importowanych towarów od dostawców spoza Unii (przykładem może być interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z dnia 8 lipca 2011 roku, ITPP2/443-530a/11/AW oraz interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 13 listopada 2012 roku, IPPP3/443-843/12-2/SM).

Drugie podejście określił Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy w interpretacji indywidualnej z dnia 4 czerwca 2014 roku (nr ITPP3/443-111/14/MD), gdzie podstawę opodatkowania stanowi tylko koszt zakupu importowanych towarów od dostawców spoza Unii, bez powiększania o cło czy inne należności związane z importem.

Przykład 1.

Podatnik dokonał wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów importowanych z USA przez Hamburg. Zdaniem organów podatkowych podstawę opodatkowania WNT stanowi w takim przypadku koszt nabycia towarów od amerykańskiego dostawcy powiększony o cło.

Przykład 2.

Spółka zamówiła w maju towar z Chin. Towar drogą morską dotarł do Niemiec, tam został odprawiony. Później transportem drogowym trafił do Polski. W sierpniu spółka otrzymała fakturę za fracht morski oraz drogowy i odprawę celną, oraz ubezpieczenie wystawione przez polską agencję celną (NIP PL), a także notę księgową za należności celne.
Czy do podstawy WNT wchodzi wartość faktury zakupu towaru, cło i usługi spedycyjne (na które składają się m.in. opłaty lokalne w kraju pochodzenia, fracht, ubezpieczenie przesyłki, dowóz przesyłki, odprawa celna importowa), czy może faktura zakupu i cło z dokumentu wystawionego przez przedstawiciela?

W powyższym przykładzie towary zostały zaimportowane z Chin, a ich odprawa następuje w Niemczech, gdzie naliczane jest cło. Następnie zostaną one przetransportowane do Polski.

Oznacza to, że importu dokonano na terytorium Niemiec, natomiast przedmiotowe przemieszczenie zaimportowanych towarów z Niemiec do Polski spełnia przesłanki określone w art. 11 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług. W związku z powyższym brak jest podstaw do wliczania usług wykonanych przez agencję celną do podstawy opodatkowania WNT.

Zgodnie z drugim podejściem cena nabycia została określona w fakturze wystawionej przez chińskiego sprzedawcę i tylko ta cena powinna być wzięta pod uwagę dla potrzeb ustalenia podstawy opodatkowania WNT. Tym samym podatnik nie powinien powiększać podstawy opodatkowania o inne elementy, w tym przede wszystkim należności publicznoprawne.

Nietransakcyjne WNT - kiedy powstaje obowiązek podatkowy?

Obowiązek podatkowy powstał 15. dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym nastąpił przywóz towarów do Polski w ramach WNT. Z przepisu art. 20 ust. 5 ustawy o podatku od towarów i usług wynika, że w wewnątrzwspólnotowym nabyciu towarów obowiązek podatkowy powstaje z chwilą wystawienia faktury przez podatnika podatku od wartości dodanej, nie później jednak niż 15. dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym dokonano dostawy towaru będącego przedmiotem wewnątrzwspólnotowego nabycia, z zastrzeżeniem ust. 8 i 9 oraz art. 20b. Z uwagi na fakt, iż przemieszczenie towarów z kraju UE do Polski nie jest potwierdzone fakturą (fakturę potwierdzającą zakup towaru wystawił kontrahent z Chin, a nie podatnik od wartości dodanej), obowiązek podatkowy powstał 15. dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym nastąpił przywóz towarów do Polski w ramach WNT. Tym samym nietransakcyjne WNT należy wykazać w ewidencji sprzedaży VAT oraz sporządzonej na jej podstawie deklaracji VAT w rozliczeniu za okres, w którym powstał obowiązek podatkowy z tego tytułu.