Obniżenie stawki amortyzacyjnej w świetle ustawy o PIT

Przedsiębiorcy wykorzystują różnego rodzaju składniki majątku w celu prowadzenia działalności gospodarczej. Część z nich podlega amortyzacji, która wpływa na wysokość podatku dochodowego. Jaki wpływ na zobowiązanie podatkowe ma podwyższenie lub obniżenie stawki amortyzacyjnej oraz co zrobić z obowiązkowymi odpisami amortyzacyjnymi w przypadku braku przychodów? Sprawdźmy!

Odpisy amortyzacyjne a koszty podatkowe

Kosztem uzyskania przychodów, zgodnie z art. 22 ust. 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, są odpisy amortyzacyjne naliczane z tytułu zużycia środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych (WNiP), ujmowane bezpośrednio w podatkowej księdze przychodów i rozchodów.

Wydatki związane z zakupem środka trwałego bądź WNiP nie są ujmowane bezpośrednio w KPiR zgodnie z ogólnymi zasadami ewidencjonowania kosztów podatkowych. Zakup środka trwałego lub WNiP rozliczany jest w czasie w postaci odpisów amortyzacyjnych, których wysokość ustalana jest w oparciu o wybraną metodę oraz wysokość stawki amortyzacyjnej.

W związku z powyższym amortyzacja polega na stopniowym zaliczaniu do kosztów prowadzonej działalności wydatków poniesionych na zakup majątku wprowadzonego do ewidencji środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych.

W związku z faktem, że odpisy amortyzacyjne są kosztem uzyskania przychodu, amortyzacja jest jedną z metod obniżenia podatku dochodowego.

Amortyzacja liniowa

Podstawową metodą amortyzacji, a tym samym najprostszą, jest amortyzacja liniowa. Wyróżnia się kilka jej odmian, jakie mogą zostać zastosowane przy ustalaniu wysokości odpisów amortyzacyjnych:

• amortyzacja liniowa standardowa - zastosowana stawka amortyzacyjna wynika bezpośrednio z Wykazu stawek amortyzacyjnych,

• amortyzacja przyspieszona - stawka amortyzacyjna obliczana jest przy zastosowaniu współczynników podwyższających zgodnie z art. 22i ust. 2-7 ustawy o PIT,

• amortyzacja liniowa indywidualna - stawka ustalana jest indywidualnie przez podatnika zgodnie z art. 22j ust. 1-6.

Przykład 1.

Jan Nowak prowadzący przedsiębiorstwo XYZ zakupił w grudniu 2016 roku za 100 000 zł samochód ciężarowy wykorzystywany wyłącznie na cele firmowe. W styczniu 2017 roku wprowadził auto do ewidencji środków trwałych. Odpisów amortyzacyjnych w jakiej wysokości może dokonywać pan Jan przy założeniu, że wybrał liniową metodę amortyzacji?

Zgodnie z Wykazem stawek amortyzacji, stawka właściwa dla samochodu ciężarowego wynosi 20% rocznie. Roczną kwotę amortyzacji oblicza się poprzez pomnożenie wartości początkowej auta przez zastosowaną stawkę amortyzacji:

100 000 zł x 20% = 20 000 zł/rok.

Aby ustalić okres amortyzacji, należy wartość początkową samochodu podzielić przez roczny odpis amortyzacji:

100 000 zł / 20 000 = 5 lat

Przy zastosowaniu liniowej metody amortyzacji, zakupiony samochód będzie podlegał amortyzacji przez 5 lat, przy założeniu, że pan Jan nie zdecyduje się na obniżenie stawki amortyzacyjnej, ponieważ spowodowałoby to wydłużenie okresu amortyzacji.

Zawieszenie lub przerwanie odpisów amortyzacyjnych

Co do zasady, jeśli dany składnik majątku został wprowadzony do ewidencji środków trwałych, podatnik dokonuje jego rozliczenia w postaci odpisów amortyzacyjnych. Istnieje jednak kilka sytuacji, w których naliczanie odpisów amortyzacyjnych może zostać przerwane. Zaprzestanie amortyzacji następuje w dniu:

• sprzedaży amortyzowanego środka trwałego,

• likwidacji środka trwałego,

• przekazania darowizny środka trwałego,

• zawieszenia bądź likwidacji prowadzonej działalności gospodarczej.

Co do zasady sprzedaż środka trwałego, który nie został w pełni zamortyzowany, wiąże się z ujęciem pozostałych odpisów amortyzacyjnych w kolumnie 13 KPiR - Pozostałe wydatki. Taka sama sytuacja ma miejsce również wówczas, kiedy przedsiębiorca zdecyduje się na likwidację środka trwałego. W tym przypadku musi zostać spełniony dodatkowy warunek, a mianowicie likwidacja jest następstwem zniszczenia składnika majątku, które nie jest spowodowane błędnym jego użytkowaniem przez przedsiębiorcę lub zatrudnianych pracowników. W sytuacji gdy przedsiębiorca zdecyduje się przekazać środek trwały jako darowiznę, ma obowiązek zaprzestania dokonywania odpisów amortyzacyjnych. Jeżeli jednak przedmiotem darowizny jest nie w pełni zamortyzowany środek trwały, pozostała część odpisów nie stanowi kosztu uzyskania przychodu. Przerwanie (zawieszenie) amortyzacji ma miejsce również w sytuacji, gdy podatnik zawiesił prowadzenie działalności gospodarczej do momentu jej wznowienia. W efekcie tego następuje wydłużenie okresu amortyzacji środka trwałego. W sytuacji likwidacji działalności również następuje przerwanie dokonywania odpisów amortyzacyjnych. Podatnik ma obowiązek sporządzenia wykazu składników majątku przedsiębiorstwa na dzień likwidacji działalności wraz z sumą odpisów amortyzacyjnych. Niezamortyzowana część środków trwałych ujętych w wykazie może zostać zaliczona do kosztów podatkowych, obniżając podstawę opodatkowania, jeżeli podatnik dokona sprzedaży majątku przed upływem sześciu lat, licząc od pierwszego dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym zlikwidowano działalność.

Obniżenie stawki amortyzacyjnej

Zgodnie z art. 22i ust. 5 ustawy PIT możliwe jest obniżenie stawek amortyzacyjnych dla poszczególnych środków trwałych określonych w wykazie.

Po wprowadzeniu składnika majątku do ewidencji środków trwałych, istnieją jedynie dwa momenty, kiedy możliwe jest podwyższenie bądź obniżenie stawki amortyzacyjnej:

• w momencie wprowadzenia środka trwałego do ewidencji,

• w pierwszym okresie rozliczeniowym kolejnego roku podatkowego - w przypadku zmiany stawki składnika majątku, który jest już w trakcie amortyzacji:

• w styczniu kolejnego roku - gdy odpisy dokonywane są miesięcznie,

• na koniec pierwszego kwartału - przy amortyzacji kwartalnej,

• na koniec roku - w sytuacji odpisów jednorazowych.

Obniżenie stawki amortyzacyjnej zależy wyłącznie od decyzji podatnika. Dlatego też możliwe jest zastosowanie zerowej stawki amortyzacji. Działanie takie zostało potwierdzone w interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z 28 stycznia 2015 r., nr IBPBI/1/423-68/14/ZK, w której czytamy: (…) Spółka może obniżyć stawki amortyzacyjne dla środków trwałych wykorzystywanych w działalności gospodarczej, od których dokonuje odpisów przy zastosowaniu tzw. metody liniowej. Stawki amortyzacyjne dotyczące tych środków mogą być obniżone nawet do poziomu 0%, przy czym wysokość obniżenia stawki dla danego środka trwałego jest dowolna i pozostaje w gestii podatnika (…).

Kolejną kwestią wartą podkreślenia jest fakt, że przepisy nie ograniczają częstotliwości zmiany stawki amortyzacyjnej w stosunku do danego środka trwałego. Oznacza to, że po obniżeniu stawki amortyzacyjnej podatnik nie ma obowiązku stosować obniżonej stawki przez kolejne lata. W pierwszym okresie rozliczeniowym kolejnego roku podatkowego możliwe jest zwiększenie stosowanej stawki. Jedynym ograniczeniem jest to, że podwyższenie stawki nie może przekroczyć jej wysokości zawartej w wykazie. Potwierdzenie takiego działania znajduje się w interpretacji indywidualnej wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy, z 15 stycznia 2014 r. o sygn. ITPB3/423-497b/13/MK, w której czytamy: (...) Zmiany stawki dokonuje się począwszy od miesiąca, w którym środki te zostały wprowadzone do ewidencji albo od pierwszego miesiąca każdego następnego roku podatkowego.(...) Podatnik może zatem dokonać zmiany stawki, tj. jej zmniejszenia począwszy od miesiąca, w którym środki te zostały wprowadzone do ewidencji albo począwszy od pierwszego miesiąca każdego następnego roku podatkowego. Podatnik ma więc możliwość stosowania różnych stawek amortyzacyjnych dla środków trwałych na każdy rok podatkowy, z tym tylko zastrzeżeniem, aby stawki te nie były wyższe od stawek określonych w Wykazie stawek amortyzacyjnych. (...)

Przykład 2.

Jan Nowak prowadzący przedsiębiorstwo XYZ zakupił w grudniu 2014 roku za 100 000 zł samochód ciężarowy wykorzystywany wyłącznie na cele firmowe. W styczniu 2015 roku wprowadził auto do ewidencji środków trwałych i stosował liniową metodę amortyzacji oraz stawkę 20% zgodnie z wykazem. W listopadzie 2016 roku pan Jan chce obniżyć stawkę amortyzacyjną i ujmować w kosztach podatkowych przez kolejny rok podatkowy obniżoną stawkę amortyzacji w wysokości 10%, a następnie powrócić do poprzedniej wysokości odpisów amortyzacyjnych. Czy pan Jan ma możliwość obniżenia stawki amortyzacyjnej w ciągu roku, jeśli stosuje amortyzację roczną oraz jaki będzie miało to wpływ na okres amortyzacji?

Rozliczenie:

Rok 2015: (stawka amortyzacyjna 20%)

100 000 * 20% = 20 000 zł - roczny odpis amortyzacyjny

100 000 - 20 000 = 80 000 zł - wartość auta na koniec 2015 roku.

Rok 2016:

20 000 - roczny odpis amortyzacyjny

80 000 - 20 000 = 60 000 zł wartość auta na koniec 2016 roku

Rok 2017: (obniżona stawka amortyzacyjna 10%)

100 000 * 10% = 10 000 zł - roczny odpis amortyzacyjny

60 000 - 10 000 = 50 000 zł - wartość auta na koniec 2017 roku

Rok 2018: (podwyższona stawka amortyzacyjna 20%)

100 000 * 20% = 20 000 zł - roczny odpis amortyzacyjny

50 000 - 20 000 = 30 000 - wartość auta na koniec 2018 roku

Rok 2019:

20 000 - roczny odpis amortyzacyjny

30 000 - 20 000 = 10 000 - wartość auta na koniec 2019 roku

Rok 2020:

10 000 - roczny odpis amortyzacyjny

Podsumowując, wysokość odpisów amortyzacyjnych w dużej mierze uzależniona jest od decyzji przedsiębiorcy. Należy pamiętać, że obniżenie stawki amortyzacyjnej ma bezpośredni wpływ na wartość dokonywanych odpisów, a tym samym na wysokość podatku dochodowego. Jeżeli w danym roku podatnik nie osiąga przychodów, warto rozważyć obniżenie stawki odpisów amortyzacyjnych, aby zachować odpisy “na później”, tzn. do chwili kiedy amortyzacja będzie wykorzystana do pomniejszenia przychodów jako koszt podatkowy.