Funkcjonowanie spółek kapitałowych to także transakcje sprzedaży udziałów w tych spółkach. Odpłatne zbycie udziałów w celu ich umorzenia w spółce kapitałowej może odbywać się dobrowolnie albo przymusowo. Może być też przeprowadzone celem ich umorzenia. W jaki sposób to zdarzenie będzie opodatkowane podatkiem PIT?
Udziały w spółkach kapitałowych
Udział w spółkach handlowych związany jest z konkretnym uprawnieniem do realizacji określonych praw w spółkach kapitałowych (i nie tylko). Określona (znaczna) liczba udziałów czy stopień ich uprzywilejowania wpływa na siłę sprawczą co do podejmowania uchwał wykonawczych w spółce. Udział w spółce kapitałowej może nabyć zarówno osoba fizyczna, jak i osoba prawna czy też jednostka organizacyjna nieposiadająca osobowości prawnej.
Odpłatne zbycie udziałów w celu ich umorzenia
Wspólnicy, udziałowcy spółki kapitałowej mogą wyrazić zgodę na dobrowolne umorzenie udziałów. Niekiedy następuje ono w sposób przymusowy – odbywa się to bez zgody wspólnika.
Dobrowolne umorzenie udziałów oznacza przeniesienie przez udziałowca praw do tych udziałów na spółkę w zamian za otrzymane od niej wynagrodzenie. Spółka nabywa od udziałowca udziały, wypłaca mu należne wynagrodzenie, a następnie dokonuje ich umorzenia. (Udziałowiec może wyrazić zgodę na dokonanie umorzenia jego udziałów bez przyznania mu i wypłacenia należnego wynagrodzenia).
Z kolei przymusowe umorzenie polega na tym, że spółka bez zgody udziałowca dokonuje umorzenia jego udziałów. Niemniej musi wystąpić przyczyna, na podstawie której (zgromadzenie wspólników) zdecyduje ona o takim posunięciu.
Umorzenie udziałów zarówno dobrowolne, jak i przymusowe następuje na mocy uchwały nadzwyczajnego zgromadzenia wspólników. W sytuacji przymusowego umorzenia udziałów uchwała musi zawierać również uzasadnienie wystąpienia konieczności przymusowego umorzenia udziałów.
W niniejszej publikacji skupiono uwagę na opodatkowaniu odpłatnego zbycia udziałów w celu ich dobrowolnego umorzenia. Kwestia opodatkowania przymusowego umorzenia będzie przedmiotem odrębnej publikacji.
Należy podkreślić, że na mocy art. 199 Kodeksu spółek handlowych udział może być umorzony jedynie:
- po wpisie spółki do rejestru i tylko w przypadku, gdy umowa spółki tak stanowi, oraz
- za zgodą wspólnika w drodze nabycia udziału przez spółkę (umorzenie dobrowolne) albo bez zgody wspólnika (umorzenie przymusowe),
- na mocy uchwały zgromadzenia wspólników, która powinna określać w szczególności podstawę prawną umorzenia i wysokość wynagrodzenia przysługującego wspólnikowi za umorzony udział (wspólnik może wyrazić zgodę na umorzenie udziału bez wynagrodzenia).
Jeżeli faktycznie nastąpi określone w umowie zdarzenie, wówczas zarząd powinien bez zbędnej zwłoki podjąć uchwałę o obniżeniu kapitału zakładowego, chyba że umorzenie udziału następuje z czystego zysku, który nie wymaga tego obniżenia.
Kiedy można mówić o odpłatnym zbyciu udziałów celem ich umorzenia w PIT?
Jednym ze sposobów upłynnienia udziałów w spółce kapitałowej przez ich właściciela jest odpłatne zbycie lub odpłatne zbycie w celu ich umorzenia.
Nawiązując do art. 10 ust. 1 pkt 7 Ustawy z dnia 26 lipca 1991 roku o podatku dochodowym od osób fizycznych (zwanej dalej ustawą o PIT), źródłem przychodu podlegającym opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych są przychody z kapitałów pieniężnych, praw majątkowych, w tym także przychody z odpłatnego zbycia praw majątkowych innych niż dotyczących nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości, prawa wieczystego użytkowania gruntów czy spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej.
W przypadku więc kiedy właścicielem udziałów jest osoba fizyczna i zamierza zbyć posiadane udziały, wówczas przychody ze sprzedaży tych udziałów będą objęte opodatkowaniem podatkiem dochodowym od osób fizycznych (PIT).
Powstaje natomiast pytanie, czy sprzedaż udziałów należy zakwalifikować do źródła przychodów z kapitałów pieniężnych. Dlaczego ważna jest właściwa klasyfikacja źródła przychodu? Potrzebna jest do tego, aby według prawidłowych zasad opodatkować przychód uzyskany z danego źródła przychodu. Błędna kwalifikacja źródła przychodu wiąże się z jego nieprawidłowym opodatkowaniem podatkiem dochodowym PIT.
Wobec tego należy w tym miejscu wspomnieć o art. 17 ust. 1 pkt 6 ustawy o PIT, który mówi, iż przychodami z kapitałów pieniężnych są także przychody z:
- odpłatnego zbycia udziałów (akcji), udziałów w spółdzielni oraz papierów wartościowych;
- realizacji praw wynikających z papierów wartościowych,
Przepis ten wyraźnie wskazuje, że przychody z odpłatnego zbycia udziałów należą do źródła przychodów z kapitałów pieniężnych. To z kolei oznacza, że należy je opodatkować zgodnie z zasadami właściwymi dla przychodów z kapitałów pieniężnych.
Należałoby w tym miejscu zadać kolejne pytanie – w jakim momencie należy opodatkować odpłatne zbycie udziałów celem ich umorzenia.
Przychód z odpłatnego zbycia udziałów także w celu ich umorzenia powstanie w momencie przeniesienia na nabywcę własności udziałów. Nastąpi więc w dniu (określonym w umowie zbycia udziałów), w którym będzie miało miejsce przeniesienie praw do zbywanych udziałów na osobę fizyczną lub prawną.
Opodatkowanie dochodu z odpłatnego zbycia udziałów celem ich umorzenia w PIT
Odpłatne zbycie udziałów w celu ich umorzenia nakłada na osobę fizyczną obowiązek ustalenia dochodu z tego zbycia, który będzie podlegał opodatkowaniu podatkiem dochodowym PIT.
Wydatki takie są jednak kosztem uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia tych udziałów w spółdzielni, udziałów (akcji) oraz papierów wartościowych, z wykupu przez emitenta obligacji, a także z umorzenia, odkupienia, wykupienia albo unicestwienia w inny sposób tytułów uczestnictwa w funduszach kapitałowych w części niezaliczonej w jakiejkolwiek formie do kosztów uzyskania przychodów.
Warto też dodać, że kosztem uzyskania przychodów nie będą też wydatki wspólnika na nabycie lub objęcie udziałów przekazywanych spółce nabywającej w drodze wymiany udziałów. Wydatki te będą kosztem w momencie odpłatnego zbycia lub umorzenia otrzymanych za nie udziałów spółki nabywającej.
W momencie nabycia udziałów ich właściciel nie może rozpoznać wartości nabycia udziałów w kosztach uzyskania przychodów. Niemniej będzie mógł rozpoznać koszty uzyskania sprzedaży w wartości nabycia tych udziałów w momencie odpłatnego ich zbycia także celem ich umorzenia.
Zatem w momencie odpłatnej sprzedaży udziałów celem ich umorzenia właściciel udziałów ustala dochód ze zbycia tych udziałów.
Na dochód składają się:
- przychody ze sprzedaży udziałów (ustalona cena sprzedaży);
- koszty uzyskania przychodów (wartość nabycia udziałów).
Pomimo tego przychód ten (wraz z kosztami uzyskania przychodów) podatnik rozliczy dopiero w zeznaniu rocznym.
Przychód powstanie w dacie sprzedaży tych udziałów (w dacie przeniesienia prawa własności do tych udziałów) wyszczególnionej w umowie sprzedaży.
I tutaj należałoby wspomnieć o art. 30b ust. 1 pkt 2 ustawy o PIT. Przepis ten mówi, że od dochodu z odpłatnego zbycia udziałów podatnik musi naliczyć i odprowadzić podatek dochodowy PIT w wysokości 19%.
W tym wypadku wynagrodzenie jest zaliczone do przychodów z odpłatnego zbycia udziałów i opodatkowane jest stawką 19% PIT. Nie wystąpią koszty uzyskania przychodów.
Udziałowiec zarówno dochód z odpłatnego zbycia udziałów, jak i otrzymane wynagrodzenie z tytułu dobrowolnego umorzenia udziałów opodatkowuje we własnym zakresie w zeznaniu rocznym PIT-38 składanym za rok wystąpienia tych zdarzeń.
Termin złożenia zeznania rocznego PIT-38 i wynikającego z niego należnego podatku dochodowego (chyba że została poniesiona strata) to ostatni dzień kwietnia roku następującego po roku dokonania odpłatnego zbycia udziałów i otrzymania wynagrodzenia wobec dobrowolnego umorzenia udziałów.
