Ustawy o podatkach dochodowych w brzmieniu od 1 stycznia 2017 r. zawierają dość niekomfortowe zapisy dla przedsiębiorców, które obligują do wyłączenia z kosztów uzyskania przychodów transakcji o wartości przekraczającej 15 000 zł, opłaconych z pominięciem rachunku bankowego.
Licznych wątpliwości przysparza interpretacja przepisów, które traktują o niniejszych obowiązkach rozliczeniowych przedsiębiorców, a szeroki wachlarz scenariuszy sprawia, że nieświadome działanie przedsiębiorcy może doprowadzić do utraty kosztów uzyskania przychodów o znacznej wartości. Trudności nastręcza przede wszystkim wyjaśnienie pojęcia „transakcja”, a to daje fiskusowi skuteczne narzędzie w egzekwowaniu dodatkowych podatków.
Typową i powszechnie zawieraną przez przedsiębiorców umową na świadczenie usług jest usługa leasingu. Aby w pełni świadomie i bezpiecznie rozpoznać koszty uzyskania przychodu z tego tytułu, warto przybliżyć sobie kilka istotnych aspektów. W dalszej części artykułu poczynimy rozważania, czy umowa leasingu jest transakcją gospodarczą o jednolitym charakterze oraz zastanowimy się nad tym, czy przedsiębiorca narażony jest na ryzyko zakwestionowania rozliczeń, np. w przypadku gdy wstępnaopłata leasingowa zostanie uiszczona u dealera gotówką.
Umowa leasingu może być traktowana jako jedna transakcja
Umowa leasingu co do zasady polega na udostępnieniu przez finansującego przedmiotu leasingu korzystającemu, a korzystający w zamian uiszcza raty/czynsze leasingowe. Mimo że wielość płatności w ramach umowy może sugerować, że limit transakcji gotówkowych o równowartości 15 000 zł jest poza zasięgiem poszczególnych rat leasingowych, to umowa sama w sobie może zostać potraktowana jako jedna transakcja. Przyjęcie powyższej tezy zobliguje przedsiębiorcę do uregulowania wszystkich czynszów leasingowych bezgotówkowo.
Zaprezentowane wyżej stanowisko, które może stać się poważnym narzędziem dla fiskusa, znajduje odzwierciedlenie m.in. w odpowiedzi na interpelację poselską nr 9279 z 8 lutego 2017 r. W odpowiedzi na interpelację poruszono m.in. kwestię związaną z leasingiem, stąd uzasadnione jest w tym miejscu przytoczenie fragmentu poczynionego tam wywodu: „W przypadku wskazanej przez Pana Posła umowy leasingu – obejmującej zobowiązanie korzystającego do zapłaty finansującemu w uzgodnionych ratach wynagrodzenia pieniężnego, równego co najmniej cenie lub wynagrodzeniu z tytułu nabycia rzeczy przez finansującego (art. 7091 Kodeksu cywilnego) – wynagrodzenie finansującego jest płatne co do zasady okresowo, zgodnie z harmonogramem określonym w umowie, jednakże poszczególne płatności składają się na całkowite zobowiązanie korzystającego, które może przekraczać kwotę stanowiącą równowartość 15.000 zł. Dla oceny przestrzegania obowiązku, o którym mowa w art. 22 ustawy o swobodzie działalności gospodarczej, decydująca powinna być zatem w przypadku umowy leasingu suma wierzytelności przysługujących finansującemu”.
Biorąc pod rozwagę skrajny przypadek, w którym przedsiębiorca uregulowałby chociażby jedną ratę leasingową gotówką, wówczas cała wartość umowy leasingowej nie może stanowić kosztu uzyskania przychodu przedsiębiorcy. Powyższe wynika w szczególności z wyjaśnień zamieszczonych na stronie internetowej biznes.gov.pl:
„Musisz również pamiętać, że w przypadku naruszenia przepisów o limicie transakcji gotówkowych, wyłączeniu z kosztów podlega nie tylko nadwyżka ponad 15 000 złotych. Jeżeli wartość transakcji przekracza limit ustawowy, to zapłata gotówką powoduje, że cała kwota zapłacona z pominięciem rachunku bankowego nie może zostać zaliczona do kosztów podatkowych”. Reguła ta aktualna jest nie tylko na gruncie rozliczenia pojedynczej umowy leasingowej, lecz także jakiejkolwiek jednolitej gospodarczo transakcji, np. umowy na wykonanie robót budowlanych.
Zwrot gotówki i ponowne opłacenie raty przelewem pozwoli na uniknięcie negatywnych konsekwencji
Ziszczenie się sytuacji, w której przedsiębiorca dokona całościowej bądź częściowej zapłaty gotówką za zobowiązanie przewyższające równowartość 15 000 zł, wymagać będzie skorygowania kosztów uzyskania przychodów.
Rozwiązaniem w tej sytuacji może być zwrot gotówki przez kontrahenta i ponowne opłacenie zobowiązania za pośrednictwem rachunku płatniczego. Aby uniknąć obowiązku pomniejszenia kosztów uzyskania przychodów lub zwiększenia przychodów podatkowych, należy więc odwrócić skutki zaistniałego stanu faktycznego poprzez dokonanie zapłaty za zobowiązanie przelewem, które pierwotnie zostało uregulowane gotówką.
Choć zaprezentowane wyżej rozwiązanie w teorii i praktyce jest możliwe do zastosowania, w szczególności dlatego, że przepisy w tym zakresie są nieprecyzyjne i nie analizują takiego postępowania, to na uwadze należy mieć dodatkowo stanowisko organów podatkowych w tym zakresie, które okazuje się rozbieżne. Przykładowo Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy w interpretacji indywidualnej z 19 stycznia 2017 r., sygn. 0461-ITPB3.4511.331.2016.1.AK, zaaprobował niniejsze stanowisko, z kolei Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji indywidualnej z 25 stycznia 2017 r., sygn. 1462-IPPB3.4510.974.2016.2., wyraził pogląd zgoła odmienny.
Wstępna opłata leasingowa gotówką u dealera – dozwolona kompensata
O ile regulowanie zobowiązań gotówką bezpośrednio u leasingodawcy jest raczej rzadkością, o tyle uiszczenie przedpłaty w kasie dealera jest zjawiskiem zdecydowanie znacznie bardziej powszechnym. W pierwszej kolejności dochodzi bowiem do zamówienia przedmiotu leasingu bezpośrednio u producenta lub sprzedawcy, a to wymaga niemal w każdym przypadku uiszczenia zaliczki.
Sfinalizowanie transakcji zwieńczonej zawarciem umowy leasingu prowadzi do konieczności uregulowania wstępnej opłaty leasingowej, udokumentowanej przez leasingodawcę fakturą. W praktyce zaliczka uiszczona dealerowi zazwyczaj zaliczona zostaje na poczet wstępnej opłaty leasingowej na mocy zawartego porozumienia.
Czy wstępna opłata leasingowa gotówką w kasie dealera dyskwalifikuje zaliczenie do kosztów opłat leasingowych, jeżeli wartość umowy przekracza 15 000 zł? – otóż nie, pod warunkiem, że nastąpi kompensata zobowiązania wobec leasingodawcy z należnością od dealera tytułem podlegającej zwrotowi przedpłaty, która została wcześniej uiszczona. Omawiana sytuacja zobrazowana została na poniższym przykładzie.
Przykład 1.
Pan Jakub zamówił u dealera samochód osobowy i uiścił na niniejszą okoliczność zaliczkę w kwocie 25 000 zł gotówką w kasie dealera.
Pan Jakub pozyskał zewnętrzne finansowanie na powyższy samochód od podmiotu trzeciego, z którym zawarł umowę leasingu (wartość umowy 120 000 zł).
Leasingodawca wystawił fakturę tytułem opłaty wstępnej na kwotę 25 000 zł, którą pan Jakub powinien uiścić. Z uwagi na to, że nabywcą pojazdu i zarazem jego właścicielem będzie leasingodawca, pan Jakub powinien otrzymać zwrot uiszczonej dealerowi zaliczki.
W celu uproszczenia rozliczeń zawarto porozumienie w sprawie kompensaty uiszczonej dealerowi zaliczki z opłatą wstępną należną leasingodawcy.
Mimo że zaliczka, która ostatecznie została rozliczona jako wstępna opłata leasingowa, uregulowana była gotówką w kasie dealera, to fakt, że doszło do kompensaty wzajemnych należności i zobowiązań, a nie do bezpośredniego uiszczenia opłaty wstępnej gotówką leasingodawcy, stwarza możliwość pełnego rozliczenia w kosztach uzyskania przychodu wszystkich opłat leasingowych (których sumaryczna wartość przekracza 15 000 zł). Możliwość rozliczenia w kosztach uzyskania przychodu całej transakcji wynikającej z umowy leasingu uwarunkowana będzie ponadto uiszczeniem pozostałych opłat leasingowych przelewem.
W interpretacji indywidualnej z 11 kwietnia 2017 r., sygn. 1462-IPPB6.4510.24.2017.2.AZ, Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w pełni zaakceptował zaprezentowane przez wnioskodawcę stanowisko w sprawie, w której doszło do zapłaty gotówką określonej kwoty u dealera, która następnie została skompensowana ze wstępną opłatą leasingową należną leasingodawcy. Wnioskodawca w przedstawionym stanie faktycznym stał na stanowisku, że kompensata jest formą rozliczenia bezgotówkowego wzajemnych należności i zobowiązań. Zdaniem wnioskodawcy skompensowanie należności tytułem podlegającej zwrotowi przedpłaty ze wstępną opłatą leasingową należną leasingodawcy nie spowoduje konieczności wyłączenia z kosztów (lub zwiększenia przychodów) wydatków poczynionych na regulowanie zobowiązań wynikających z zawartej umowy leasingu, której sumaryczna wartość opłat przekracza 15 000 zł.
