Śmierć przedsiębiorcy jest zakończeniem jego bytu prawnego jako podmiotu prowadzącego działalność gospodarczą. Powoduje obowiązek rozliczeń z fiskusem przez spadkobierców, o czym często nie zdają oni sobie sprawy.
Zgodnie z treścią art. 97 § 1 Ordynacji podatkowej spadkobiercy podatnika przejmują przewidziane w przepisach prawa podatkowego majątkowe prawa i obowiązki spadkodawcy. Stosownie do art. 97 § 2 ordynacji podatkowej, jeżeli na podstawie przepisów prawa podatkowego spadkodawcy przysługiwały prawa o charakterze niemajątkowym związane z prowadzoną działalnością gospodarczą, uprawnienia te przechodzą na spadkobierców, pod warunkiem dalszego prowadzenia tej działalności na ich rachunek.
Z powyższego wynika zatem, że:
-
wszelkie prawa i obowiązki majątkowe spadkodawcy, spadkobiercy płatnika przejmują zawsze i bezwarunkowo,
-
prawa o charakterze niemajątkowym przechodzą na spadkobierców, pod warunkiem dalszego prowadzenia tej działalności na ich rachunek (przy czym dotyczy to tylko uprawnień związanych z prowadzoną działalnością gospodarczą).
Wydawać by się mogło, że wskazane uregulowania są jasne, jednak jak wskazuje praktyka, spadkobiercy mają często problem z ich stosowaniem.
Poniżej prezentujemy najczęściej występujące problemy związane z rozliczeniami po zmarłym.
Rozliczenie straty po zmarłym przez kontynuującego działalność
Zgodnie z uregulowaniami znajdującymi się w ustawach o podatku dochodowym od osób fizycznych, podatnik może rozliczyć stratę w ciągu kolejnych pięciu lat podatkowych, z tym że w ciągu jednego roku można odliczyć maksymalnie 50% jej wysokości. Należy również podkreślić, iż wysokość odliczenia może być co najwyżej równa wysokości dochodu osiągniętego z tego źródła.
W konsekwencji podatnik uprawniony jest, aby o wysokość straty ze źródła przychodów, poniesionej w roku podatkowym, obniżyć dochód uzyskany z tego źródła w najbliższych kolejno po sobie następujących pięciu latach podatkowych, z tym że wysokość obniżenia w którymkolwiek z tych lat nie może przekroczyć 50% kwoty tej straty.
Jak wskazano, jeżeli na podstawie przepisów prawa podatkowego spadkodawcy przysługiwały prawa o charakterze niemajątkowym związane z prowadzoną działalnością gospodarczą, uprawnienia te przechodzą na spadkobierców, pod warunkiem dalszego prowadzenia tej działalności na ich rachunek.
Prawa majątkowe to te prawa, które są bezpośrednio uwarunkowane interesem ekonomicznym uprawnionego, ponadto mają swój materialny i wymierny kształt. Do praw majątkowych należą m.in. prawo do zwrotu podatku, odroczenia lub rozłożenia na raty zapłaty zaległości podatkowej wraz z odsetkami za zwłokę, odroczenia zapłaty podatku, prawo do nadpłaty oraz prawo do umorzenia w całości lub w części zaległości podatkowych, odsetek za zwłokę lub opłat prolongacyjnych, a także prawo do rozliczenia straty w następnych okresach rozliczeniowych. Natomiast prawa niemajątkowe obejmują m.in. prawo do złożenia korekty deklaracji czy zeznania, prawo do złożenia odwołania czy też skargi od decyzji.
Dlatego też należy uznać, iż podatnik kontynuujący działalność gospodarczą może obniżyć dochód uzyskany przez siebie z tytułu kontynuowania tej działalności o wysokość straty poniesionej przez zmarłego.
Stanowisko takie potwierdził Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy, w interpretacji indywidualnej z 5 września 2013 r., sygn. ITPB1/415-651/13/MW, w której możemy przeczytać:
(…) stwierdzić należy, iż prawo do obniżenia, na podstawie art. 9 ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, dochodu z pozarolniczej działalności gospodarczej uzyskanego przez spadkobiercę o wysokość straty z tego źródła przychodu, poniesionej przez spadkodawcę, jest prawem majątkowym. A zatem Wnioskodawczyni będzie mogła obniżyć dochód uzyskany przez siebie z kontynuowanej działalności gospodarczej o wysokość straty poniesionej przez spadkodawcę (…).
Faktury kosztowe po zmarłym
Zdarza się, iż po śmierci przedsiębiorcy spadkobiercy otrzymują faktury związane ze zlikwidowaną działalnością gospodarczą zmarłego. Niestety nie można ująć w kosztach faktur wystawionych po śmierci przedsiębiorcy, po zakończeniu działalności nie istnieje bowiem źródło przychodu. Organy podatkowe potwierdzają to stanowisko, jako przykład można wskazać interpretację Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu z 2 maja 2013 r., sygn. ILPB1/415-133/13-4/AP:
(…) koszty dotyczące energii elektrycznej za miesiąc listopad i grudzień 2012 r., poświadczone wystawionymi po likwidacji działalności fakturami, są obojętne podatkowo, albowiem w tej dacie nie był to już koszt poniesiony w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów. Co więcej, w przedmiotowej sprawie należy mieć na uwadze fakt, że w przypadku podatników prowadzących podatkową księgę przychodów i rozchodów za dzień poniesienia kosztu uzyskania przychodu uznaje się dzień wystawienia faktury, natomiast na dzień wystawienia faktur w przedmiotowej sprawie nie istniało już źródło przychodu związane z tymi kosztami (…).
Śmierć przedsiębiorcy a zeznanie roczne
Złożenie zeznania nie ma charakteru obowiązku majątkowego, wobec tego spadkobiercy zmarłego nie będą mieli obowiązku złożenia za zmarłego zeznania rocznego w zakresie podatku dochodowego. Urząd skarbowy właściwy ze względu na ostatnie miejsce zamieszkania zmarłego odrębnie w stosunku do każdego ze spadkobierców określi wysokość ciążących na nich zobowiązań. Podatek wynikający z tej decyzji należy zapłacić w terminie 14 dni od dnia jej doręczenia.
Deklaracja za zmarłego
Zgłoszenia o zaprzestaniu działalności w wyniku śmierci podatnika dokonuje jego następca prawny. Na następcy prawnym ciąży zatem jedynie obowiązek złożenia formularza VAT-Z, na podstawie którego organ podatkowy wykreśla zmarłego podatnika z rejestru podatników VAT. Przepisy ustawy o VAT nie przewidują natomiast podobnej regulacji odnośnie do obowiązku złożenia przez następcę prawnego deklaracji VAT za okres, w którym zmarły podatnik prowadził jeszcze działalność gospodarczą.
Stanowisko takie potwierdzają organy podatkowe, czego przykładem może być interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z 1 grudnia 2009 r., nr IPPP2/443-1068/09-2/BM/KOM, w której czytamy:
(…) Zatem, następcy prawni, mają obowiązek po śmierci podatnika podatku od towarów i usług dokonać zawiadomienia naczelnika urzędu skarbowego o tym fakcie, składając zgłoszenie VAT-Z.
(...) podsumowując stwierdza się, iż w sytuacji przedstawionej we wniosku, małżonka Wnioskodawcy (lub inni następcy prawni), jako spadkobierca po zmarłym podatniku, nie ma obowiązku sporządzenia spisu z natury przewidzianego w art. 14 ustawy o podatku od towarów i usług i opodatkowania towarów objętych tym spisem, a tym samym nie jest zobowiązana do odprowadzenia należnego podatku.
Z powyższego wynika, iż w wypadku śmierci podatnika jego następcy prawni nie mają obowiązku składania za zmarłego podatnika podatku od towarów i usług deklaracji podatkowej oraz zapłaty podatku, gdyż obowiązek ten dotyczy wyłącznie podatników tego podatku (…).
