Wywóz towarów w sprzedaży wysyłkowej z terytorium kraju- dokumentacja

Wywóz towarów w sprzedaży wysyłkowej z terytorium kraju to w dzisiejszych czasach powszedniość. W przypadku takich transakcji ważne jest odpowiednie udokumentowanie i zebranie wymaganych dowodów potwierdzających wywóz towarów. Jakie dokumenty należy gromadzić oraz jak w niniejszej tematyce wypowiada się fiskus i sądy? Sprawdzamy poniżej.

Sprzedaż wysyłkowa z terytorium kraju – czym jest?

Sprzedaż wysyłkowa z terytorium kraju jest rodzajem transakcji wewnątrzwspólnotowej. Zgodnie z ustawową definicją (art. 2 pkt 23 ustawy o VAT) sprzedaż wysyłkowa z terytorium kraju to dostawa towarów, które są:

• wysyłane lub transportowane przez podatnika podatku od towarów i usług, lub na jego rzecz z terytorium kraju na terytorium państwa członkowskiego inne niż terytorium kraju, które jest państwem przeznaczenia dla wysyłanego lub transportowanego towaru,

• dostarczane podatnikowi podatku od wartości dodanej lub osobie prawnej niebędącej podatnikiem od wartości dodanej, którzy nie mają obowiązku rozliczania wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów, albo innemu podmiotowi, który nie jest podatnikiem podatku od wartości dodanej, czyli np. osoby fizyczne nieprowadzące działalności gospodarczej.

Należy jednak oddzielić ten typ transakcji od wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów, która zasadniczo opodatkowana jest stawką 0%, a nabywcą jest podmiot będący czynnym podatnikiem VAT-UE. Sprzedaż wysyłkowa z terytorium kraju opodatkowana jest odpowiednią dla danego towaru stawką VAT, a nabywcą jest podmiot inny niż zarejestrowany na cele transakcji unijnych.

Jak opodatkowany jest wywóz towarów w sprzedaży wysyłkowej z terytorium kraju?

Sprzedaż wysyłkowa z terytorium kraju opodatkowana jest w Polsce, jednak tylko do pewnego limitu, który określany jest odrębnie przez każde państwo członkowskie – zgodnie z dyrektywą 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 roku może on wynosić od 35 tys. do 100 tys. euro (limity sprzedaży wysyłkowej z terytorium kraju dostępne są na naszym portalu w artykule Limit sprzedaży wysyłkowej - 2019).

Bez względu na powyższe, podatnik może z wyboru opodatkować sprzedaż wysyłkową z terytorium kraju podatkiem VAT w państwie przeznaczenia dla dostarczanego towaru, nawet jeśli nie przekracza ustanowionego przez dane państwo członkowskie limitu. W przypadku przekroczenia limitu bądź decyzji o dobrowolnym opodatkowaniu sprzedaży wysyłkowej z terytorium kraju, konieczne jest jednak spełnienie szeregu wymogów formalnych, w tym:

• zawiadomieniu krajowego fiskusa o zamiarze opodatkowania takiej sprzedaży w innym państwie członkowskim,

• rejestracji w podatku od wartości dodanej w tym kraju. 

Aby jednak uznać, że sprzedaż wysyłkowa z terytorium kraju została opodatkowana w innym państwie członkowskim, konieczne jest gromadzenie odpowiednich dokumentów potwierdzających wywóz towarów.

Wywóz towarów w sprzedaży wysyłkowej z terytorium kraju opodatkowanych za granicą – jak dokumentować?

Aby uznać dostawę towarów za dokonaną na terytorium innego państwa członkowskiego, a w konsekwencji tam opodatkowaną, na uwadze należy mieć obowiązek właściwego dokumentowania wywozu towarów poza granice RP. Oznacza to, że przedsiębiorca, który opodatkuje VAT sprzedaż wysyłkową z terytorium kraju w innym państwie członkowskim, będzie zobligowany do gromadzenia stosownej dokumentacji, która ma być gwarancją, że niniejsza sprzedaż będzie faktycznie opodatkowana w państwie przeznaczenia.

Ustawa o VAT w art. 23 ust. 14 i ust. 15 precyzuje, jak udokumentować wywóz towarów w sprzedaży wysyłkowej z terytorium kraju. Aby uznać, że sprzedaż wysyłkowa opodatkowana jest w państwie członkowskim przeznaczenia towarów, należy zgromadzić przed upływem terminu do złożenia deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy dokumenty:

• przewozowe otrzymane od przewoźnika (spedytora) odpowiedzialnego za wywóz towarów z terytorium kraju – w przypadku, gdy przewóz towarów zlecany jest przewoźnikowi przez podatnika;

• potwierdzające odbiór towarów poza terytorium kraju.

Otrzymanie dokumentów po terminie, wskazujących, że wystąpiła dostawa towarów na terytorium państwa członkowskiego przeznaczenia dla wysyłanych lub transportowanych towarów, uprawnia podatnika do dokonania korekty podatku należnego w rozliczeniu za okres rozliczeniowy, w którym podatnik otrzymał te dokumenty.

Powyższe dokumenty powinny potwierdzać dostarczenie towarów do nabywcy znajdującego się na terytorium innego państwa członkowskiego przeznaczenia dla wysyłanych lub transportowanych towarów. W przeciwnym razie ustawa dopuszcza możliwość udokumentowania dostawy innymi dowodami. Może to być w szczególności korespondencja handlowa z nabywcą (w tym jego zamówienie) czy też potwierdzenie zapłaty za towar. 

Jakie stanowisko przyjmuje Fiskus, a jakie sądy?

Choć powyższe zasady mogą wydawać się oczywiste, a obowiązki dokumentacyjne łatwe do spełnienia, to w praktyce może okazać się, że organ podatkowy zażąda od podatnika np. dokumentów potwierdzających odbiór towarów – takim sformułowaniem posługuje się ustawa o VAT. 

Kompletowanie dokumentacji składającej się m.in. z dokumentu, na którym widnieje podpis osoby odbierającej towar, może okazać się niemożliwe, zwłaszcza gdy podatnik dokonuje sprzedaży na szeroką skalę. Niniejszy aspekt rozpatrzono m.in. w wyroku WSA w Warszawie z dnia 15 października 2012 roku (sygn. III SA/Wa 3161/11), w którym skład orzekający uchylił interpretację indywidualną. Wnioskodawca w przedstawionym stanie faktycznym dokumentował wywóz towarów za granicę m.in. za pomocą raportu od przewoźnika w formie pliku elektronicznego, potwierdzającego dostawę przesyłek do nabywców, zawierającego w szczególności: 

• numery zamówień, 

• nazwy i adresy nabywców oraz 

• daty dostawy. 

Minister Finansów w interpretacji indywidualnej stwierdził, że „na dokumentach tych, wskazanym przez Wnioskodawcę pod nr 3,4,5 i 6 w stanie faktycznym i zdarzeniu przyszłym, brak jest jednoznacznego potwierdzenia dostarczenia towarów do nabywcy, np. podpisu osoby odbierającej przesyłkę. Potwierdza on fakt dostarczenia towaru, ale nie odbiór przez konkretnego nabywcę”.

W ocenie sądu taka argumentacja organu interpretacyjnego nie zasługiwała na uwzględnienie, bowiem katalog dokumentów, jakimi może posłużyć się podatnik, jest otwarty, a zbyt wąskie rozumienie regulacji prawnych z tego zakresu stałoby w sprzeczności z ideą ustawodawcy, który dopuszcza możliwość przedłożenia wszelkich dokumentów, które mogą przyczynić się do udowodnienia, że towary dotarły do miejsca przeznaczenia na terytorium innego państwa członkowskiego. 

Skład orzekający w wyżej przytoczonym wyroku trafnie zauważył, że „sam ustawodawca, redagując treść art. 23 ust. 15 u.p.t.u., w związku z art. 23 ust. 14 u.p.t.u., wskazał, że dokumenty, o których mowa w art. 23 ust. 14 pkt 1-3 u.p.t.u. nie muszą w sposób jednoznaczny potwierdzać, że doszło do dostarczenia towarów do nabywcy znajdującego się na terytorium państwa członkowskiego przeznaczenia. Posłużył się bowiem w treści art. 23 ust. 15 u.p.t.u. sformułowaniem «w przypadku gdy dokumenty, o których mowa w ust. 14 nie potwierdzają jednoznacznie dostarczenia»”. Ponadto w treści art. 23 ust. 14 pkt 3 ustawy od podatku od towarów i usług (u.p.t.u.) odwołano się ogólnie do „dokumentów potwierdzających odbiór towarów poza terytorium kraju" – nie wskazując, o jaki dokument konkretnie chodzi. W ocenie Sądu takim dokumentem może być również potwierdzenie dokonania zapłaty przez nabywcę za towar otrzymany od dokonującego dostawy w ramach sprzedaży wysyłkowej z terytorium kraju na terytorium państwa członkowskiego przeznaczenia. Może to być też „dokument POD uzyskany od przewoźnika - w odniesieniu do którego Spółka w stanie faktycznym sprawy podnosi, że nawet po upływie trzech miesięcy – kiedy dokument ten znajduje się na stronie internetowej – ma możliwość jego uzyskania”.

Jak obiektywnie udowodnić, że towar opuścił teren kraju i dotarł do nabywcy w innym kraju UE?

Sama konstrukcja przepisów z art. 23 ust. 14 i 15 ustawy o VAT daje podatnikom możliwość wylegitymowania się wszelkimi dokumentami, które przyczynią się do udowodnienia, iż towary będące przedmiotem sprzedaży wysyłkowej z terytorium kraju dotarły do nabywcy w innym państwie członkowskim przeznaczenia wysyłki towarów. Spójna dokumentacja, na którą składałyby się:

• zamówienie wraz z potwierdzeniem płatności za towar;

• dowód przemieszczenia towaru z Polski na teren państwa członkowskiego przeznaczenia, np. dokumenty przewozowe pozyskane od przewoźnika;

• potwierdzenie dostarczenia towaru do nabywcy, np. w postaci zestawienia zbiorczego od przewoźnika zawierającego m.in. adnotację o dostarczeniu przesyłki z wyszczególnieniem daty oraz dokładnego adresu,

najprawdopodobniej okaże się wystarczająca do opodatkowania VAT sprzedaży wysyłkowej z terytorium kraju w innym kraju członkowskim. 

Takie stanowisko przyjął m.in. WSA w Rzeszowie w wyroku z dnia 25 stycznia 2018 roku (sygn. I SA/Rz 774/17): „w ocenie sądu dysponowanie przez podatnika dokumentami elektronicznymi udostępnionymi przez przewoźnika pozwala w pewnej mierze prześledzić drogę dostawy i w powiązaniu z innymi dokumentami, w szczególności tymi o których mowa w art. 23 ust. 15 ustawy o VAT, w szczególności z treścią zamówienia i potwierdzenia zapłaty za towar, co do których Spółka deklaruje ich posiadanie, wykazać, że warunki materialne sprzedaży wysyłkowej z kraju zostały spełnione”.

Orzecznictwo sądów jest przychylne dla podatników, bowiem nakazuje interpretować przepisy traktujące o obowiązkach dokumentacyjnych w sprzedaży wysyłkowej z terytorium kraju w ten sposób, że „w przypadku sprzedaży wysyłkowej dla nienaliczania VAT w kraju wystarczającym jest posiadanie dokumentów potwierdzających dostarczenie towarów do nabywcy w innym kraju UE, nawet jeśli nie są to wszystkie dowody wymienione w art. 23 ust. 14 ustawy o VAT” (wyrok NSA z dnia 10 maja 2013 roku, sygn. I FSK 895/12).

Należy mieć na uwadze, że wartość dowodową poszczególnych dokumentów ustala się indywidualnie i trudno w teoretyczny sposób wskazać katalog dokumentów gwarantujący wypełnienie dyspozycji zawartej w art. 23 ust. 14 i 15 ustawy o VAT. Zabezpieczyć się w tym zakresie można uzyskując przychylne stanowisko fiskusa w odpowiedzi na wniosek o interpretację indywidualną we własnej sprawie, jednakże powyższe wywody na ten temat i fragmenty orzeczeń sądów dają pewien pogląd w kwestii gromadzenia stosownej dokumentacji potwierdzającej dostarczenie i wywóz towarów w sprzedaży wysyłkowej z terytorium kraju.