Amortyzacja przyspieszona - na czym polega i kiedy można ją stosować?

Przedsiębiorcy, którzy nabyli środki trwałe, z reguły nie mogą nakładów na nie bezpośrednio zaliczyć do kosztów uzyskania przychodu. Istnieje jednak możliwość ich amortyzacji. Wówczas w kosztach podatkowych uwzględnione zostaną odpisy amortyzacyjne ustalane od wartości początkowej środków trwałych z zastosowaniem rocznej stawki określonej w wykazie stawek amortyzacyjnych. Wtedy wartość ustalonego rocznego odpisu jest stała przez cały okres amortyzacji. Czy proces amortyzacji środków można przyspieszyć? Czym jest amortyzacja przyspieszona i kiedy można z niej skorzystać? Wyjaśniamy poniżej.

Czym jest amortyzacja?

Amortyzacja stanowi pieniężne odzwierciedlenie stopniowego zużywania się trwałych składników majątku, które przedsiębiorca wykorzystuje w działalności gospodarczej, również tych, które są przez niego wynajmowane i dzierżawione. Odpisy amortyzacyjne są elementem kosztów uzyskania przychodów. Naczelny Sąd Administracyjny wyjaśnił, iż:
"(...) istotą amortyzacji jest zwrot nakładów poniesionych na nabycie składników majątku, przy pomocy których podatnik osiąga przychody podlegające opodatkowaniu, które to nakłady nie stanowią kosztów uzyskania przychodów w momencie ich poniesienia, a podlegają rozliczeniu w określonym czasie. Odpisów amortyzacyjnych podatnik może dokonywać od wartości początkowej.(...)"

Czym są środki trwałe?

We wstępie wyjaśniliśmy na czym polega amortyzacja. Warto również wiedzieć co jej podlega. Amortyzacji podlegają w szczególności środki trwałe. W art. 22a ust.1 ustawy o PIT wskazano katalog środków trwałych, w którym wymieniono:

• budowle, budynki oraz lokale będące odrębną własnością,
• maszyny, urządzenia i środki transportu,
• inne przedmioty, które spełniają następujące warunki:
  -stanowią własność lub współwłasność podatnika,
  -zostały nabyte lub wytworzone we własnym zakresie,
  -są kompletne i zdatne do użytku w dniu przyjęcia do używania,
  -ich przewidywany okres używania jest dłuższy niż rok,
  -są wykorzystywane przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą albo oddane do używania na podstawie umowy najmu lub dzierżawy.

Naczelny Sąd Administracyjny podkreślił, iż: "(...) za środek trwały można uznać tylko taką maszynę, urządzenie lub inny przedmiot, który jest kompletny i zdatny do użytku w dniu przyjęcia do używania oraz wykorzystywany przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą. Dopiero z momentem spełnienia tych przesłanek (przesłanki te muszą być spełnione łącznie) istnieje prawo wprowadzenia środka trwałego do ewidencji środków trwałych. Składnik majątku podlega zatem amortyzacji jako środek trwały, jeżeli w dniu przyjęcia do używania jest kompletny i zdatny do użytku(wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 5 lipca 2017 roku, II FSK 1662/15).(...)"

Zgodnie z ust. 2 przywołanego przepisu amortyzacji podlegają również niezależnie od przewidywanego okresu używania:

• przyjęte do używania inwestycje w obcych środkach trwałych, zwane dalej inwestycjami w obcych środkach trwałych;,
• budynki i budowle wybudowane na cudzym gruncie;
• składniki majątku, wymienione w ust. 1, niestanowiące własności lub współwłasności podatnika, wykorzystywane przez niego na potrzeby związane z prowadzoną działalnością na podstawie umowy leasingu finansowego, zawartej z właścicielem lub współwłaścicielami tych składników – jeżeli zgodnie z przepisami rozdziału 4a odpisów amortyzacyjnych dokonuje korzystający;
• tabor transportu morskiego w budowie (PKWiU 30.11).

Co jeszcze oprócz środków trwałych podlega amortyzacji?

Na podstawie art. 22b ustawy o PIT, amortyzacji podlegają również wartości niematerialne i prawne, takie jak:

• spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu mieszkalnego,
• spółdzielcze prawo do lokalu użytkowego,
• prawo do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,
• autorskie lub pokrewne prawa majątkowe,
• licencje,
• prawa określone w ustawie z dnia 30 czerwca 2000 r. - Prawo własności przemysłowej,
• wartość stanowiąca równowartość uzyskanych informacji związanych z wiedzą w dziedzinie przemysłowej, handlowej, naukowej lub organizacyjnej (know-how).

Powyższe składniki majątkowe powinny być nabyte od innego podmiotu oraz nadawać się do gospodarczego wykorzystania w dniu przyjęcia do używania. Ponadto do ich amortyzacji konieczne jest spełnienie tych samych warunków, które dotyczą środków trwałych.

Amortyzacji podlegają również, niezależnie od przewidywanego okresu używania:

• wartość firmy, jeżeli wartość ta powstała w wyniku nabycia przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części w drodze:
  -kupna;
  -przyjęcia do odpłatnego korzystania, a odpisów amortyzacyjnych, zgodnie z przepisami rozdziału 4a, dokonuje korzystający;
• koszty prac rozwojowych zakończonych wynikiem pozytywnym, który może być wykorzystany na potrzeby działalności gospodarczej podatnika, jeżeli:
  -produkt lub technologia wytwarzania są ściśle ustalone, a dotyczące ich koszty prac rozwojowych wiarygodnie określone;
  -techniczna przydatność produktu lub technologii została przez podatnika odpowiednio udokumentowana i na tej podstawie podatnik podjął decyzję o wytwarzaniu tych produktów lub stosowaniu technologii;
  -z dokumentacji dotyczącej prac rozwojowych wynika, że koszty prac rozwojowych zostaną pokryte spodziewanymi przychodami ze sprzedaży tych produktów lub zastosowania technologii,

• składniki majątku, wymienione w ust. 1, niestanowiące własności lub współwłasności podatnika, wykorzystywane przez niego na potrzeby związane z prowadzoną działalnością na podstawie umowy leasingu zawartej z właścicielem lub współwłaścicielami albo uprawnionymi do korzystania z tych wartości – jeżeli zgodnie z przepisami rozdziału 4a odpisów amortyzacyjnych dokonuje korzystający.

Co nie podlega amortyzacji?

Zgodnie z art. 22c ustawy o PIT amortyzacji nie podlegają:

• grunty i prawa wieczystego użytkowania gruntów;
• budynki mieszkalne wraz ze znajdującymi się w nich dźwigami lub lokale mieszkalne, służące prowadzonej działalności gospodarczej lub wydzierżawiane albo wynajmowane na podstawie umowy, jeżeli podatnik nie podejmie decyzji o ich amortyzowaniu;
• dzieła sztuki i eksponaty muzealne;
• wartość firmy, jeżeli wartość ta powstała w inny sposób niż w wyniku nabycia przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części w drodze:
  -kupna,
  -przyjęcia do odpłatnego korzystania;

• składniki majątku, które nie są używane na skutek zawieszenia wykonywania działalności gospodarczej na podstawie przepisów dotyczących zawieszenia wykonywania działalności gospodarczej albo zaprzestania działalności, w której te składniki były używane; w tym przypadku składniki te nie podlegają amortyzacji od miesiąca następującego po miesiącu, w którym zawieszono albo zaprzestano tej działalności.
  Składniki majątku o wartości do 10000 zł mogą nie podlegać amortyzacji.
  Podatnicy mogą nie dokonywać odpisów amortyzacyjnych od środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych, których wartość początkowa nie przekracza 10 000 zł. Wydatki poniesione na ich nabycie stanowią wówczas koszty uzyskania przychodów w miesiącu oddania ich do używania.

Na czym polega amortyzacja przyspieszona?

W niektórych sytuacjach podatnik może podwyższyć standardową stawkę amortyzacyjną, wówczas występuje amortyzacja przyspieszona. Podatnik w tym celu stosuje współczynniki podwyższające stawkę amortyzacyjną.

Do jakich składników majątku można stosować podwyższoną stawkę amortyzacyjną?

Stosownie do art. 22i ust. 2 ustawy o PIT podatnicy mogą podane w wykazie stawek amortyzacyjnych stawki podwyższać:

• dla budynków i budowli używanych w warunkach:
  -pogorszonych - przy zastosowaniu współczynników nie wyższych niż 1,2;
  -złych - przy zastosowaniu współczynników nie wyższych niż 1,4;

• dla maszyn, urządzeń i środków transportu, z wyjątkiem morskiego taboru pływającego, używanych bardziej intensywnie w stosunku do warunków przeciętnych albo wymagających szczególnej sprawności technicznej – przy zastosowaniu w tym okresie współczynników nie wyższych niż 1,4;
• dla maszyn i urządzeń zaliczonych do grupy 4-6 i 8 Klasyfikacji Środków Trwałych (KŚT), wydanej na podstawie odrębnych przepisów, zwanej dalej „Klasyfikacją”, poddanych szybkiemu postępowi technicznemu – przy zastosowaniu współczynników nie wyższych niż 2,0.

Amortyzacja przyspieszona - od kiedy można stosować stawkę przyspieszoną?

Podatnicy mogą podwyższać stawki dla środków trwałych wymienionych w art. 22i ust. 2 pkt 3 ustawy o PIT (dla maszyn i urządzeń zaliczonych do grupy 4-6 i 8 KŚT bądź rezygnować z ich stosowania począwszy od miesiąca następującego po miesiącu, w którym środki te zostały wprowadzone do ewidencji, albo od pierwszego miesiąca każdego następnego roku podatkowego. Do grup tych zaliczane są maszyny, urządzenia i aparaty ogólnego i specjalistycznego zastosowania, urządzenia techniczne, narzędzia, przyrządy, ruchomości i wyposażenie, gdzie indziej niesklasyfikowane.

W razie wystąpienia bądź ustania warunków uzasadniających podwyższenie stawek, dla pozostałych środków (określonych w ust. 2 pkt 1 i 2 ww. ustawy), stawki te ulegają podwyższeniu lub obniżeniu od miesiąca następującego po miesiącu, w którym zaistniały okoliczności uzasadniające te zmiany. Podatnicy mogą obniżać podane w wykazie stawek amortyzacyjnych stawki dla poszczególnych środków trwałych. Zmiany stawki dokonuje się począwszy od miesiąca, w którym środki te zostały wprowadzone do ewidencji, albo od pierwszego miesiąca każdego następnego roku podatkowego.

Jeden wybrany współczynnik dla poszczególnych środków trwałych

Należy pamiętać o tym, że w przypadku podwyższenia stawek amortyzacyjnych, podanych w wykazie stawek amortyzacyjnych przy zastosowaniu współczynników określonych w 22i ust. 2 ustawy o PIT, należy dla poszczególnych środków trwałych stosować jeden wybrany współczynnik, przez który mnoży się stawkę amortyzacyjną właściwą dla danego środka trwałego, przyjętą z wykazu stawek amortyzacyjnych.

Przykład 1.

Podatnik zainstalował na terenie swojego przedsiębiorstwa zbiornik przemysłowy do przechowywania niebezpiecznej substancji. W świetle prawa budowlanego jest on budowlą. W związku z tym, że budowla ta będzie używana w warunkach złych (pod wpływem niszczących środków chemicznych), podwyższył stawkę amortyzacyjną współczynnikiem 1,4. Stawka amortyzacyjna dla zbiorników wynosi 4,5%. Po zastosowaniu współczynnika 1,4 (4,5%x1,4) stawka amortyzacyjna wyniesie 6,3%.

Reasumując amortyzacja przyspieszona występuje wyłącznie w określonych w ustawie przypadkach i nie może być ona zastosowana do każdego rodzaju środków trwałych.